TE Vwgh Erkenntnis 2003/9/16 2000/14/0162

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Höß und die Hofräte Mag. Heinzl, Dr. Zorn, Dr. Robl und Dr. Büsser als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. Pfau, über die Beschwerde des G W in W, vertreten durch Dr. Peter Bründl, Rechtsanwalt in 4780 Schärding, Denisgasse 4, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Oberösterreich vom 1. August 2000, GZ. RV989/1-10/2000, betreffend Haftung für Abgabenschulden, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von 381,90 EUR binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Mit Bescheid vom 22. Mai 1997 zog das Finanzamt X den Beschwerdeführer als (ehemaligen) Geschäftsführer der F-GmbH gemäß §§ 9 und 80 BAO zur Haftung für diverse Abgabenschulden der Gesellschaft (Umsatzsteuer 1993, Mai 1996 sowie Juli 1996 bis Februar 1997, Körperschaftsteuer 4. Quartal 1996 und

1. Quartal 1997, Dienstgeberbeitrag Mai 1996, Lohnsteuer, Dienstgeberbeiträge samt Zuschlägen 1995 sowie Juni 1996 bis März 1997, Kammerumlage 4. Quartal 1996, diverse Säumniszuschläge, Zwangsstrafen, Einhebungsgebühren und Barauslagen) im Ausmaß von insgesamt 1,097.301,80 S) zur Haftung heran. Der Beschwerdeführer sei im Zeitraum vom 11. Oktober 1993 bis 21. April 1997 Geschäftsführer der F-GmbH gewesen und habe es als solcher unterlassen, für die ordnungsgemäße Abgabenentrichtung zu sorgen.

In der dagegen erhobenen Berufung vom 3. Juni 1997 rügte der Beschwerdeführer der Haftungsbescheid gebe lediglich in verkürzter Form den Gesetzestext wieder, ohne das dem Beschwerdeführer vorzuwerfende schuldhafte Verhalten zu konkretisieren. Tatsächlich liege ein Verschulden des Beschwerdeführers an der eingetretenen Uneinbringlichkeit der Abgaben bei der F-GmbH nicht vor. Auf Grund früher gemachter Erfahrungen habe er die Finanzabgaben sogar bevorzugt befriedigt und die Abgabenbehörde solcherart begünstigt. Erst mit Auftreten der BSE-Seuche ab März/April 1996 hätten die Abgaben nicht mehr regelmäßig bedient werden können. Das finanzielle Debakel habe sich Anfang 1997 erneut verschärft, als europaweit eine Schweinepest ausgebrochen sei. Da die von der F-GmbH betriebene Fleischhauerei als Vormaterial ausschließlich Rind- und Schweinefleisch verarbeitet habe und beide Rohstoffe seuchenbedingt unter Druck gekommen seien, sei an eine Fortführung des bisherigen Unternehmensbereiches nicht mehr zu denken gewesen. Der Beschwerdeführer habe dennoch alles unternommen, den im Jahr 1993 als Geschäftsführer übernommenen Betrieb zu retten. Eine unlängst durchgeführte abgabenbehördliche Prüfung habe zu keinen haftungsrelevanten Feststellungen geführt.

Mit Vorhalt vom 29. Februar 2000 forderte das Finanzamt den Beschwerdeführer auf, den Nachweis zu erbringen, dass alle Gläubiger gleich behandelt worden seien. Darzulegen sei u.a., dass die Abgabenbehörde im Zeitraum von Juni 1996 bis zur Konkurseröffnung (am 12. September 1997) bei Verfügung über die vorhandenen Mittel nicht benachteiligt worden sei. Da nicht die Behörde das Ausreichen der Mittel zur Abgabenentrichtung nachzuweisen habe, sondern der zur Haftung herangezogene Vertreter, sei bei nicht ausreichender Vorhaltsbeantwortung eine Abweisung der Berufung zu gewärtigen.

In seiner Vorhaltsbeantwortung vom 7. März 2000 erklärte der Beschwerdeführer, der geforderte Nachweis der Gleichbehandlung sei "nicht möglich, weil jeder Versuch eines derartigen Nachweises von vornherein in die Irre führen würde." Dies liege an der Rechtswidrigkeit des Haftungsbescheides, welche nach wie vor nicht beseitigt worden sei. Der Haftungsbescheid enthalte eine Auflistung von "78 Positionen" nicht entrichteter Abgaben. Die Behörde gehe aktenwidrig davon aus, dass keinerlei Abgabenentrichtungen erfolgt seien. Infolge Abtretung des Steueraktes an das Finanzamt Y weise die nunmehr vergebene Steuernummer nur mehr Abgabenvorschreibungen auf. Demgegenüber weise das ursprüngliche Abgabenkonto der GmbH durch Abschreibung sämtlicher Abgaben den Saldo von Null auf. Dem Haftungsbescheid vom 22. Mai 1997 sei somit durch die am 4. August 1997 erfolgte amtswegige Abschreibung und Löschung die Rechtsgrundlage abhanden gekommen. Durch die Abtretung des Steueraktes ließen sich allfällige Versäumnisse von Abgabenfälligkeiten nicht mehr ermitteln. Jedenfalls seien dem Finanzamt nachweislich auch Mittel zugeflossen. Durch die verfügte Abschreibung vom 4. August 1997 sei der Abgabenanspruch erloschen. Der Haftungsbescheid sei daher "zunächst wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes, unrichtig festgestellter Tatsachen und infolge einer nicht mehr bestehenden Abgabenschuld aufzuheben". Solcherart erübrige sich ein Eingehen auf die "Ergänzungsfragen" des Finanzamtes.

Mit Berufungsvorentscheidung vom 10. April 2000 wies das Finanzamt die Berufung als unbegründet ab. Bei den im Haftungsbescheid angeführten Abgaben handle es sich im Wesentlichen um so genannte Selbstbemessungsabgaben, die vom Abgabenpflichtigen selbst zu berechnen und abzuführen seien. Die von der GmbH geleisteten Zahlungen seien mangels "Zweckangabe" gemäß § 214 BAO auf die ältesten Abgabenschulden verrechnet worden. Die Abschreibung aller Abgaben auf Saldo Null beim bisher zuständigen Finanzamt sei deswegen erforderlich gewesen, weil die Geschäftsleitung der GmbH in den Zuständigkeitsbereich eines anderen Finanzamtes verlegt worden sei und daher gemäß § 73 BAO eine Abtretung des Steueraktes habe erfolgen müssen. Die aushaftenden Abgaben seien unter der neu aufgenommenen Steuernummer mit den bisherigen Beträgen vorgeschrieben worden. Eine Löschung gemäß § 235 BAO sei nicht erfolgt. Da der Beschwerdeführer den Nachweis der Gläubigergleichbehandlung nicht erbracht habe, sei die Berufung als unbegründet abzuweisen.

In seinem Antrag auf Entscheidung über die Berufung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz wies der Beschwerdeführer auf einen zwischen Masseverwalter und Finanzamt geschlossenen Vergleich hin, um daraus zu folgern, dass die Beantwortung der vom Finanzamt gestellten Fragen nicht mehr "relevant" sei. Im Konkursverfahren der GmbH sei es zu einer Anfechtung durch den Masseverwalter wegen Begünstigung der Abgabenbehörde gekommen. Vergleichsweise habe sich das Finanzamt bereit erklärt, einen Betrag von 319.507,50 S der Masse zurück zu bezahlen. Solcherart läge das absurde Faktum vor, dass der Beschwerdeführer das Finanzamt gleichzeitig begünstigt und benachteiligt habe. Überdies hätten eine näher bezeichnete KG sowie die Mitarbeiterin einer Bank die "defacto Geschäftsführung der Abgabenschuldnerin" inne gehabt. "Aus Gründen der Sicherheit" brachte der Beschwerdeführer ergänzend vor, seine Zahlungen seien (auch wenn keine Verrechnungsanweisung erfolgt sei) "z. T. auf Grund der betraglichen Übereinstimmung von Abgaben genau zuordenbar, andererseits als a conti für laufende Abgaben entrichtet worden". Infolge von "Nachverrechnungen aus mehreren Vorjahren" habe offensichtlich "die dauernde Saldoverbuchung von Abgaben, Zahlungen und Nachverrechnungen zur totalen Verwirrung geführt, weshalb zu einem willkürlichen Stichtag alle Abgaben taxativ rückgerechnet" worden seien. Die "'Verlängerung' dieser Denkweise würde nämlich im Bezug auf Haftung zu dem Ergebnis führen, dass immer gegen den Gleichbehandlungsgrundsatz verstoßen wird, weil jede Zahlung als Saldozahlung 'verschluckt' wird, womit die jeweils fällige Abgabe zwangsläufig als nicht entrichtet gelten würde". Eine "redliche Feststellung einer echten Ungleichbehandlung/Gleichbehandlung" wäre somit niemals möglich, worin der Mangel des Ergänzungsersuchens liege. Darüber hinaus habe der Beschwerdeführer seit 1997 über keine Unterlagen mehr verfügt, um geeignete Informationen geben zu können. Fragen wären daher allenfalls an den Masseverwalter zu richten gewesen.

Mit dem angefochtenen Bescheid gab die belangte Behörde der Berufung insoweit Folge, als sie den Beschwerdeführer nicht mehr zur Haftung für Lohnsteuer 1995 in Höhe von 20.550 S mit der Begründung heranzog, der Nachforderungsbetrag sei erst nach Abberufung des Beschwerdeführers als Geschäftsführer fällig geworden. Weiters wurden diverse Gutschriften (einschließlich der mittlerweile überwiesenen Konkursquote) in Abzug gebracht und solcherart ein neuer - im Einzelnen aufgegliederter - Haftungsbetrag in Höhe von insgesamt 990.581,49 S ermittelt.

Begründend führte die belangte Behörde in Bezug auf das Berufungsvorbringen aus, die Gebarungsdaten der F-GmbH seien fehlerfrei und lückenlos dem neu zuständig gewordenen Finanzamt übertragen worden. Allfällige Meinungsverschiedenheiten zwischen einem Abgabenschuldner und der Abgabenbehörde darüber, ob und inwieweit eine Zahlungsverpflichtung durch Erfüllung eines bestimmten Tilgungstatbestand erloschen ist, sei nicht Gegenstand des Haftungsverfahrens, sondern in einem Verfahren gemäß § 216 BAO zu klären.

Die Einflussnahme der vom Beschwerdeführer angeführten Personen auf die Geschäftsführung der F-GmbH befreie den handelsrechtlichen Geschäftsführer nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht von seinen abgabenrechtlichen Pflichten.

Aus der angeführten Vergleichszahlung sei nicht abzuleiten, dass der Beschwerdeführer die Abgabenbehörde im haftungsgegenständlichen Zeitraum nicht benachteiligt habe. Ob ein Anfechtungstatbestand erfüllt sei, bestimme sich nämlich nach den Bestimmungen der Konkursordnung (§§ 27 ff KO). Der Abgabenrückstand habe sich im haftungsrelevanten Zeitraum von 17. Juni 1996 bis 21. April 1997 von 170.661 S auf 1,166.406 S erhöht, wobei Abgabenverbindlichkeiten unberücksichtigt geblieben seien, die erst nach dem 21. April 1997 - wiewohl schon früher fällig - verbucht worden seien.

Obgleich der Beschwerdeführer wiederholt auf seine Beweispflicht in Zusammenhang mit der Gleichbehandlung der Abgabenbehörde bei Verfügung über die vorhandenen Geldmittel hingewiesen worden sei, habe er nicht dargelegt, dass er alle Gläubiger der GmbH gleich behandelt habe. Der Beschwerdeführer habe seit Erlassung des erstinstanzlichen Bescheides mehr als drei Jahre Zeit gehabt, sich die notwendigen Unterlagen beim Masseverwalter zu besorgen.

Insgesamt teile die belangte Behörde die Meinung des Finanzamtes, dass die Uneinbringlichkeit der haftungsgegenständlichen Abgaben bei der Primärschuldnerin auf ein schuldhaftes Verhalten des Beschwerdeführers zurückzuführen sei.

Im Rahmen der Ermessensübung könne dem Beschwerdeführer allenfalls zu Gute gehalten werden, dass sich die finanzielle Situation der Primärschuldnerin durch zwei Seuchen zugespitzt habe und der Beschwerdeführer um den Weiterbestand des Unternehmens bemüht gewesen sei. Vorzuwerfen sei ihm allerdings, dass er dabei abgabenrechtliche Pflichten verletzt habe. Die Zweckmäßigkeit der Geltendmachung der Haftung liege darin, dass nur durch diese Maßnahme - im Hinblick auf das Alter des Beschwerdeführers sei mit der Einbringlichkeit der Haftungsschulden zu rechnen - dem öffentlichen Interesse an der Erhebung der Abgaben nachgekommen werden könne. Da der Abgabenausfall auf ein Verschulden des Beschwerdeführers zurückzuführen sei, räume die belangte Behörde dem öffentlichen Interesse an der Abgabenerhebung den Vorrang gegenüber den berechtigten Interessen des Beschwerdeführers, nicht zur Haftung herangezogen zu werden, ein.

Über die dagegen erhobene Beschwerde hat der Verwaltungsgerichtshof erwogen:

Gemäß § 9 Abs. 1 BAO haften die in den §§ 80 ff BAO bezeichneten Vertreter neben den durch sie vertretenen Abgabepflichtigen für die diese treffenden Abgaben insoweit, als die Abgaben infolge schuldhafter Verletzung der den Vertretern auferlegten Pflichten nicht eingebracht werden können.

Der Beschwerdeführer bringt vor, bei "der Feststellung, welche Abgaben tatsächlich durch schuldhafte Verletzung verkürzt" worden seien, hätte die belangte Behörde aus den Buchungsmitteilungen der Jahre 1996 und 1997 richtigerweise feststellen müssen, dass Zahlungen in der Größenordnung von 600.000 S erfolgt seien. Es liege eine verfehlte "Rechenmethode" vor, wenn fiktiv nur auf die monatliche Belastungsseite abgestellt werde. Unter Berücksichtigung der tatsächlichen Zahlungen im haftungsrelevanten Zeitraum wäre es, was der Beschwerdeführer einräume, zu "einem größeren Beobachtungs- bzw. Haftungszeitraum" gekommen. In der Folge hätte sich "jedoch auch hier herausgestellt", dass kein schuldhaftes Verhalten des Beschwerdeführers vorliege.

Dieses Vorbringen vermengt in unzulässiger Weise die Frage, welche Abgaben bei der GmbH uneinbringlich sind, mit der Frage, ob der Vertreter seine Pflicht zur Entrichtung dieser (später uneinbringlich gewordenen) Abgaben schuldhaft verletzt hat.

Auf welche Abgabenschuldigkeiten Zahlungen in den Fällen einer zusammengefassten Verbuchung nach § 213 Abs. 1 BAO zu verrechnen sind, regeln die §§ 214 f BAO. Bestehen zwischen einem Abgabepflichtigen und der Abgabenbehörde Meinungsverschiedenheiten, ob und inwieweit eine Zahlungsverpflichtung durch Erfüllung eines bestimmten Tilgungstatbestandes erloschen ist, so hat die Abgabenbehörde gemäß § 216 BAO darüber über Antrag mit einem Abrechnungsbescheid zu entscheiden. Auch der Haftungspflichtige ist zur Stellung eines solchen Antrages legitimiert (vgl. das hg. Erkenntnis vom 26. Jänner 1999, 98/14/0154).

Dass in einem Haftungsbescheid nur die unberichtigt aushaftenden Abgaben und nicht auch die (von der Primärschuldnerin geleisteten) Zahlungen aufscheinen, liegt im Wesen der persönlichen Haftung als Maßnahme der Abgabeneinhebung. Solcherart besteht aber auch kein frei wählbarer "Beobachtungszeitraum". Steht die Uneinbringlichkeit bestimmter Abgabenbeträge bei der Primärschuldnerin fest, ist es nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes Sache des Geschäftsführers darzutun, weshalb er nicht dafür Sorge tragen konnte, dass die Gesellschaft die anfallenden Abgaben rechtzeitig entrichtet hat. Es hat nicht die Abgabenbehörde das Ausreichen der Mittel zur Abgabenentrichtung nachzuweisen, sondern der zur Haftung herangezogene Geschäftsführer das Fehlen ausreichender Mittel. Reichen die liquiden Mittel zur Begleichung aller Verbindlichkeiten der Gesellschaft nicht aus, so hat der Vertreter nachzuweisen, dass die vorhandenen Mittel anteilig für die Begleichung aller Verbindlichkeiten verwendet wurden. Unterbleibt der Nachweis, kann die Behörde von einer schuldhaften Pflichtverletzung ausgehen und die uneinbringlichen Abgaben dem Vertreter zur Gänze vorschreiben (vgl. für viele die hg. Erkenntnisse vom 25. April 2002, 99/15/0253, und vom 28. Mai 2002, 99/14/0233).

Im gegenständlichen Fall hat der Beschwerdeführer weder das Fehlen ausreichender Mittel zur Abgabenentrichtung nachgewiesen noch aufgezeigt, welcher Betrag bei Gleichbehandlung sämtlicher Gläubiger - bezogen auf die jeweiligen Fälligkeitszeitpunkte einerseits und das Vorhandensein liquider Mittel andererseits - an die Abgabenbehörde zu entrichten gewesen wäre. Auch ergibt sich aus dem Vorliegen eines Anfechtungstatbestandes im Sinne der Konkursordnung keineswegs zwingend, dass der zur Haftung herangezogene Geschäftsführer die Abgabenbehörde insgesamt bevorzugt befriedigt hat. So richten sich die Anfechtungsbestimmungen der Konkursordnung vor allem gegen kurz vor der Konkurseröffnung (vgl. die Frist von 60 Tagen gemäß § 30 Abs. 1 KO) vorgenommene Vermögensverschiebungen zu Gunsten einzelner Gläubiger. Dass durch derartige, der Anfechtung unterliegende Zahlungen an die Abgabenbehörde in der Vergangenheit gelegene und vom Vertreter zu verantwortende Versäumnisse bei der zeitgerechten Abgabenentrichtung nicht beseitigt werden können, liegt auf der Hand. Andernfalls läge es im Belieben des Vertreters, sich durch die Verwirklichung eines einzelnen Anfechtungstatbestandes jeder abgabenrechtlichen Geschäftsführerhaftung zu entledigen.

Das Vorbringen, der Abgabenbehörde wäre es ein Leichtes gewesen, im Rahmen einer abgabenbehördlichen Prüfung festzustellen, mit welcher Quote andere Gläubiger befriedigt worden seien, verkennt die oben aufgezeigte Rechtslage. Der Verwaltungsgerichtshof vermag dem Beschwerdeführer aber auch nicht darin zu folgen, wenn er rügt, dass ihm als "finanztechnischem Laien" nicht ausreichend Zeit zur Ermittlung der der Abgabenbehörde zustehenden Quote eingeräumt worden sei. Der Beschwerdeführer hat nämlich weder eine Fristverlängerung begehrt noch sonst erkennen lassen, dass er entsprechende Berechnungen vornehmen wolle. Im Übrigen enthält auch die Beschwerde keine derartigen Ausführungen.

Vor dem Hintergrund der aufgezeigten Rechtslage geht der weitere Beschwerdeeinwand, die Finanzverwaltung sei bei der Verbuchung termingerecht eingebrachter Voranmeldungen erheblich im Rückstand, während Zahlungen umgehend verbucht würden, ins Leere. Dass zum 17. Juni 1996 tatsächlich nicht ein Abgabenrückstand in Höhe von 170.661 S, sondern ein solcher in Höhe von 414.693 S bestanden habe, mag zutreffen, ist aber ein Umstand, der nicht geeignet ist, eine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides aufzuzeigen. Das diesbezügliche Beschwerdevorbringen lässt offenbar außer Acht, dass die Verantwortung des Beschwerdeführers als Geschäftsführer der F-GmbH nicht erst mit 17. Juni 1996 begonnen hat, sondern er auch verpflichtet war, bis dahin angesammelte Abgabenrückstande zu begleichen. Solcherart geht die Rüge, dass die Umsatzsteuer 1993 nicht im "haftungsrelevanten Zeitraum entstanden" sei, gleichfalls ins Leere. Eine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides ergibt sich schließlich auch nicht aus dem Umstand, dass der erstinstanzliche Haftungsbescheid vor der Konkurseröffnung am 12. September 1997 ergangen ist.

Der weitere Einwand, das Finanzamt habe noch am 8. April 1997 der Primärschuldnerin Ratenzahlungen bewilligt, verstößt - da ein entsprechendes Sachvorbringen im Verwaltungsverfahren nicht erstattet wurde - gegen das im Verfahren vor dem Verwaltungsgerichtshof bestehende Neuerungsverbot.

Die Beschwerde erweist sich somit insgesamt als unbegründet und war daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen.

Die Kostenentscheidung stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG iVm der Verordnung BGBl. II Nr. 333/2003.

Wien, am 16. September 2003