TE Vwgh Erkenntnis 2003/9/18 2001/15/0003

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Vizepräsident Dr. W. Pesendorfer und die Hofräte Dr. Sulyok, Dr. Fuchs, Dr. Zorn und Dr. Mairinger als Richter, im Beisein der Schriftführerin Dr. Reinisch, über die Beschwerde der J in G, vertreten durch Dr. Georg Hoffmann, Rechtsanwalt in 8010 Graz, Friedrichgasse 6/III, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Steiermark vom 22. November 2000, Zl. RV 207/1-10/99, betreffend Haftung gemäß § 9 BAO, zu Recht erkannt:

Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.

Der Bund hat der Beschwerdeführerin Aufwendungen in der Höhe von 1.172,88 EUR binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Die Beschwerdeführerin war zu 8,5 % an der u.a. eine Brauerei betreibenden S GmbH beteiligt. Geschäftsführer der S GmbH waren RH und seit 4. April 1995 auch die Beschwerdeführerin.

Die S GmbH, vertreten durch die Geschäftsführer RH und die Beschwerdeführerin, schloss am 11. April 1996 mit KM einen Gesellschaftsvertrag zur Gründung der Z GmbH & Co OEG. Gegenstand des Unternehmens der OEG war nach Punkt 2.3. des Gesellschaftsvertrages der Betrieb der Gaststätte Z. Nach Punkt 7.1. des Gesellschaftsvertrages waren zur Geschäftsführung alle Gesellschafter mit kollektiver Zeichnungsberechtigung berufen. Nach Punkt 6.4. des Gesellschaftsvertrages hatte KM, die Arbeitsgesellschafterin, den Betrieb mit der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmannes im Rahmen der OEG in eigener Verantwortung zu führen, die öffentlichen Abgaben und Steuern zu bezahlen und die Waren selbst einzukaufen. Die Buchhaltung und Steuerberatung sollte über die OEG geführt werden. Punkt 13.2. des Gesellschaftsvertrages schloss das Bestehen ergänzender mündlicher Nebenabreden aus.

Mit Schriftsatz vom 31. Juli 1998 überreichte der steuerliche Vertreter der Z GmbH & Co OEG die Steuererklärungen 1996 dem Finanzamt und führte ergänzend aus, dass die Gesellschaft von KM geleitet worden und diese auch für die ordnungsgemäße Belegsammlung und Buchführung verantwortlich gewesen sei. Im Nachhinein habe vom Mitgesellschafter, der S GmbH, bzw. von dessen gesetzlichem Vertreter festgestellt werden müssen, dass die geschäftsführende Gesellschafterin KM diesen Verpflichtungen in keiner Weise nachgekommen und es bislang nicht möglich gewesen sei, Unterlagen und Aufzeichnungen zu bekommen. Dies sei vom Mitgesellschafter S GmbH zum Anlass genommen worden, die in Ablichtung angeschlossene Klage gegen KM bei Gericht einzubringen.

Mit Bescheid vom 4. Mai 1999 zog das Finanzamt die Beschwerdeführerin gemäß §§ 9 und 80 BAO zur Haftung für Umsatzsteuer 1996 der Z GmbH & Co OEG heran.

Dagegen berief die Beschwerdeführerin mit der Begründung, dass sich KM verpflichtet gehabt habe, für die aus dem Gastronomiebetrieb Z entstandenen Verbindlichkeiten und Schulden aufzukommen. Die Beschwerdeführerin sei mit der Geschäftsführung der OEG und der als Gesellschafterin daran beteiligten S GmbH nie befasst gewesen. Der Aufgabenbereich der Beschwerdeführerin habe ausschließlich in der Abwicklung von Verträgen, nicht aber in der Aufsicht über die Gaststätte und die Buchhaltung gelegen. Dieser Tätigkeitsbereich sei ausschließlich dem zweiten Geschäftsführer der S GmbH, RH, bzw. der KM oblegen. Weiters habe es KM unterlassen, bei Beendigung der Betriebsführung des Gasthauses Z die erforderlichen Belege und Buchhaltungsunterlagen auszuhändigen. Erst nach aufwändiger Recherche seien die auf einer Beilage zur Berufung aufgelisteten offenen Zahlungsverpflichtungen in Höhe von rund 650.000 S ermittelt worden, wobei als letzte Position die Umsatzsteuer April bis November 1996 mit 50.000 S genannt sei. Dieser Betrag sei bei KM auch eingeklagt worden.

Mit Berufungsvorentscheidung vom 5. August 1999 wies das Finanzamt die Berufung ab. Die Beschwerdeführerin sei als Geschäftsführerin der S GmbH im Firmenbuch eingetragen, weshalb ein Haftungsdurchgriff auf sie erfolge, weil die Abgabenschuld bei der Z GmbH & Co OEG nicht einbringlich sei. Es werde lediglich eine gegenseitige Schuldzuweisung der "potenziellen Haftungspflichtigen" vorgenommen, weshalb sich das Finanzamt grundsätzlich nur an die Geschäftsführer halten könne. Es bliebe "dem potenziellen Haftungspflichtigen" jedoch unbenommen, an Hand von Beweismitteln (Gesellschaftsvertrag und Vereinbarungen über die Geschäftsführung) den Nachweis über die Nichtzuständigkeit für den Bereich "Finanzen und Steuern" zu erbringen.

Im dagegen gestellten Vorlageantrag wiederholte die Beschwerdeführerin, sie sei als Geschäftsführerin der S GmbH nie mit der Geschäftsführung der Z GmbH & Co OEG befasst gewesen. Das zum Nachweis dafür vorgelegte Protokoll der Generalversammlung "der S GmbH & Co GesbR bzw. der S GmbH" vom 21. Jänner 1997 enthält unter Punkt 5: "Dem Steuerberater ist mitzuteilen, dass (Beschwerdeführerin) als Geschäftsführerin nicht für den Aufgabenbereich Buchhaltung, Finanz, Erstellung der Steuererklärungen sowie Ermittlung der selbst zu berechnenden Abgaben zuständig war, und auch weiterhin nicht ist, sondern dies allein in den Aufgabenbereich des RH fiel. Die Zuständigkeit von (Beschwerdeführerin) erstreckt sich auch weiterhin nur auf die vertragsrechtlichen Bereiche und die damit verbundenen Verhandlungen im Bereich Vermietung und Verpachtung." Dies könne auch von dem seit 25. Juli 1997 beauftragten steuerlichen Vertreter bestätigt werden. Die Beschwerdeführerin habe niemals Umsatzsteuervoranmeldungen bzw. Jahressteuererklärungen für die betreffende Gesellschaft gefertigt. Dieser Aufgabenbereich habe ausschließlich der mit dem Betrieb des Gasthauses Z betrauten KM bzw. dem geschäftsführenden Gesellschafter der S GmbH, RH, oblegen, von welchem auch die laufende Buchhaltung erstellt worden sei. Eine Pflichtverletzung könne der Beschwerdeführerin auf Grund der für die S GmbH vorliegenden und auch von den Gesellschaftern mitgetragenen Aufgabenverteilung, wie oben wörtlich zitiert, nicht angelastet werden. Die auf gesetzlichem Wege zu Stande gekommene zulässige Geschäftsverteilung in der S GmbH und folglich auch in der Z GmbH & Co OEG wirke sich auf die Verantwortlichkeit der einzelnen Geschäftsführer aus.

Mit Vorhalt vom 24. Jänner 2000 forderte das Finanzamt die Beschwerdeführerin auf, Unterlagen und Beweismittel über die Verteilung der Geschäftsführung beizubringen, deren Abschlusszeitpunkt auf den Beginn der Geschäftstätigkeit der GmbH bzw. auf den Zeitraum 1996 entsprechend Bezug nehmen sollte. Das dem Vorlageantrag angeschlossene Protokoll stamme aus dem Jahr 1997, die Abgabenschuld jedoch aus 1996. Zusätzlich ersuchte das Finanzamt die Beschwerdeführerin, an Hand konkreter Beweise den Nachweis über die erfolgte Kontrolle der "Gebarung des Mitgeschäftsführers" beizubringen.

In der Antwort vom 14. Februar 2000 verwies die Beschwerdeführerin auf ihren Schriftsatz vom 31. Juli 1998, worin offen gelegt worden sei, dass die Z GmbH & Co OEG von KM geleitet worden und diese dem der Vorhaltsantwort beigelegten Gesellschaftsvertrag entsprechend für die Führung des Betriebes mit der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmannes im Rahmen der OEG und für die Entrichtung der öffentlichen Abgaben und Steuern verantwortlich gewesen sei. Durch das gerichtliche Vorgehen gegen die Mitgesellschafterin KM sei erkennbar, dass durch die zweite Gesellschafterin, die S GmbH, bzw. durch deren vertretungsbefugte Organe Kontrollen durchgeführt worden seien. Auch eine der Vorhaltsantwort angeschlossene Verpflichtungserklärung der KM vom 18. Dezember 1996, in der sie sich bereit erklärt habe, die Verbindlichkeiten in Raten abzustatten, bilde "in Chronologie" den Hinweis auf eine erfolgte Kontrolle. Zum Nachweis der Geschäftsverteilung in der S GmbH werde auf das Generalversammlungsprotokoll vom 21. Jänner 1997 und auf einen Schriftwechsel vom 2. Februar und 27. März 1995 zwischen dem Gesellschafter Dr. K und dem geschäftsführenden Gesellschafter RH hingewiesen, worin auch der Aufgabenbereich der Beschwerdeführerin ausdrücklich angesprochen werde. In dem erwähnten Schreiben Dris. K an den Geschäftsführer RH vom 2. Februar 1995 führt Dr. K aus, dass sich durch die Bestellung der Beschwerdeführerin zur zweiten Geschäftsführerin an den Aufgaben des Geschäftsführers RH nichts ändere. Die Tochter des Gesellschafters Dr. K (Beschwerdeführerin) habe als Rechtsanwaltsangestellte Erfahrung in der Verfassung und Abwicklung von Verträgen, könne dem RH aber nicht in wirtschaftlichen Angelegenheiten behilflich sein. Sie werde daher, wie mit allen Gesellschaftern vereinbart, nur den Aufgabenkreis Verträge übernehmen, alle anderen Geschäfte müsse RH selbst erledigen. Im Schreiben Dris. K vom 27. März 1995 an alle Gesellschafter der S GmbH schlug er einen Generalversammlungstermin vor und führte an, für die bereits beschlossene Bestellung der Beschwerdeführerin zur Geschäftsführerin mit dem Wirkungskreis "Abschluss und Abwicklung von Verträgen" wäre die notarielle Beurkundung erforderlich, weshalb er einen Notar zu diesem Zwecke ersucht habe.

In einem Aktenvermerk vom 25. April 2000 hielt das Finanzamt fest, dass RH (an einem nicht näher genannten Zeitpunkt) die Auskunft erteilt habe, dem "Hauptaktionär" sei wichtig gewesen, seine Tochter, die Beschwerdeführerin, als Geschäftsführerin namhaft zu machen. Die Beschwerdeführerin habe weder Einblick in die Geschäftsgebarung gehabt noch die Überwachung wahrgenommen. Er habe mit der Beschwerdeführerin keine Gespräche geführt. Die OEG sei von ihrer Geschäftsführerin KM zu 100 % geführt worden. Während des Geschäftsjahres habe er keine Kontrollen durchgeführt. Erst am Ende des Geschäftsjahres habe er Einsicht in die Bilanz genommen. Von den Unzukömmlichkeiten in der Gebarung der OEG habe er die Beschwerdeführerin - da es mit ihr keine Gespräche gegeben habe - nicht informiert. Als Maßnahme gegen die mangelhafte Gebarung der OEG sei die OEG aufgelöst worden.

Auf Vorhalt dieses Aktenvermerkes führte die Beschwerdeführerin mit Schriftsatz vom 26. Mai 2000 aus, dass es Kontrollen der OEG gegeben habe, weil KM sonst nicht bereits am 18. Dezember 1996, also noch vor dem Bilanzstichtag 31. Dezember, die Verpflichtungserklärung hätte geben können. KM habe dem Gesellschaftsvertrag entsprechend die Verpflichtung gehabt, den Betrieb zu leiten, und sei für die Entrichtung der öffentlichen Abgaben und Steuern verantwortlich gewesen.

Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung ab. Nach Wiedergabe des Verwaltungsgeschehens stellte die belangte Behörde u.a. fest, dass sich die S GmbH neben der verantwortlichen Arbeitsgesellschafterin (KM), welche entsprechend dem Punkt 6.5. des Gesellschaftsvertrages nahezu das vollständige Unternehmerrisiko zu tragen hätte, an der OEG beteiligt habe. Aus der unternehmerischen Tätigkeit der OEG seien Abgabenverbindlichkeiten entstanden, die von den Gesellschaftern (KM und S GmbH), die dazu finanziell nicht in der Lage gewesen wären, nicht entrichtet worden seien. Daher sei zu prüfen, ob der Beschwerdeführerin als Zweitgeschäftsführerin ein Sorgfaltsverstoß anzulasten sei. Es sei unbestritten, dass sich der Aufgabenbereich der Beschwerdeführerin auf das Verfassen der Verträge beschränkt habe, wobei nicht gänzlich außer Acht zu lassen sei, dass die Konstruktion der Gründung von "Gastro-OEG's" mit der GmbH dieser einerseits zwar umfassende Mitspracherechte gewährt habe, sich andererseits aber um die Beaufsichtigung der Durchführung abgabenrechtlicher Pflichten - wie zur Abfuhr und Bezahlung der Umsatzsteuer - weder der hauptverantwortliche Geschäftsführer RH noch die Beschwerdeführerin gekümmert habe. Der Hinweis der Beschwerdeführerin auf die von der Arbeitsgesellschafterin (KM) unterfertigte Verpflichtungserklärung vom 18. Dezember 1996 sei noch kein Beweis, dass sowohl der Erstgeschäftsführer als auch die Beschwerdeführerin seitens der GmbH ausreichend Kontrolle der OEG und darüber ausgeübt habe, ob die Selbstbemessungsabgaben dem Finanzamt abgeführt worden seien. Durch die abgeschlossenen Verträge sei zwar im Innenverhältnis die abgabenrechtliche Verpflichtung auf die Arbeitsgesellschafterin übertragen worden, dies ändere aber nichts an der Tatsache, dass sowohl die Arbeitsgesellschafterin als auch der Erstgeschäftsführer in regelmäßigen Abständen zu beaufsichtigen gewesen wären. Der Beschwerdeführerin sei als Geschäftsführerin anzulasten, dass sie neben dem Überwachungsverschulden unter Umständen auch ein Auswahlverschulden beim Abschluss des Gesellschaftsvertrages treffe, denn offenbar sei die Arbeitsgesellschafterin acht Monate lang nicht in der Lage gewesen, ihren abgabenrechtlichen Verpflichtungen nachzukommen. Es habe auch bereits zu den jeweiligen Fälligkeitsterminen der Umsatzsteuervorauszahlungen auffallen müssen, dass die Arbeitsgesellschafterin die laufenden Zahlungen nicht habe leisten können. Eine bloß stichprobenweise Überprüfung der Gebarung der OEG hätte zur Entdeckung der Mängel führen müssen. Es könne davon ausgegangen werden, dass die Beschwerdeführerin zwar seitens der GmbH am Abschluss der Verträge mitgewirkt habe, sich aber um die Durchführung und Kontrolle deren Einhaltung nicht weiter gekümmert, sondern dies ausschließlich dem Erstgeschäftsführer bzw. die weitere Kontrolle der Gebarung der GmbH ihrem Vater, einem der führenden Gesellschafter der GmbH, überlassen habe. Die Übertragung der steuerlichen Angelegenheiten durch den Geschäftsführer auf einen Dritten (Arbeitsgesellschafterin der OEG) befreie diesen nämlich nicht von seiner Haftung.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Im Beschwerdefall ist die Haftung der Beschwerdeführerin als Geschäftsführerin der S GmbH für Abgabenschulden (Umsatzsteuer 1996) der Z GmbH & Co OEG strittig.

Die zur Vertretung juristischer Personen berufenen Personen haben gemäß § 80 Abs. 1 BAO alle Pflichten zu erfüllen, die den von ihnen Vertretenen obliegen, und sind befugt, die diesen zustehenden Rechte wahrzunehmen. Sie haben insbesondere dafür zu sorgen, dass die Abgaben aus den Mitteln, die sie verwalten, entrichtet werden.

Gemäß § 9 Abs. 1 BAO haften die in den §§ 80 ff bezeichneten Vertreter neben den durch sie vertretenen Abgabepflichtigen für die diese treffenden Abgaben insoweit, als die Abgaben infolge schuldhafter Verletzung der den Vertretern auferlegten Pflichten nicht eingebracht werden können.

Zu den einem Vertreter auferlegten Pflichten iSd § 9 BAO zählen v.a. jene Pflichten, welche dem von ihm Vertretenen obliegen. Demnach ist zunächst zu prüfen, welche abgabenrechtlichen Pflichten der Z GmbH & Co OEG von der durch die Beschwerdeführerin vertretenen S GmbH zu erfüllen gewesen wären.

Gemäß § 4 Abs. 2 Erwerbsgesellschaftengesetz - EEG iVm § 125 Abs. 1 HGB ist zur Vertretung einer offenen Erwerbsgesellschaft (OEG) jeder Gesellschafter ermächtigt, wenn er nicht durch den Gesellschaftsvertrag von der Vertretung ausgeschlossen ist.

Abgabenrechtliche Pflichten einer Personenvereinigung (Personengemeinschaft) ohne eigene Rechtspersönlichkeit sind gemäß § 81 Abs. 1 BAO von den zur Führung der Geschäfte bestellten Personen und, wenn solche nicht vorhanden sind, von den Gesellschaftern (Mitgliedern) zu erfüllen. Kommen zur Erfüllung der in Abs. 1 umschriebenen Pflichten mehrere Personen in Betracht, so haben gemäß § 81 Abs. 2 leg.cit. diese hiefür eine Person aus ihrer Mitte oder einen gemeinsamen Bevollmächtigten der Abgabenbehörde gegenüber als vertretungsbefugte Person namhaft zu machen. Gemäß § 81 Abs. 4 leg.cit. gilt für Personen, denen gemäß Abs. 1 die Erfüllung abgabenrechtlicher Pflichten von Personenvereinigungen ohne eigene Rechtspersönlichkeit obliegt, § 80 Abs. 1 sinngemäß.

Die belangte Behörde ging gestützt auf den Gesellschaftsvertrag über die Gründung der OEG (Punkt 6.4.) ersichtlich davon aus, dass KM, die Arbeitsgesellschafterin der OEG, für "die öffentlichen Abgaben und Steuern" verantwortlich gewesen sei und ihr damit die grundsätzlich beiden als Vertreter in Betracht kommenden Gesellschaftern obliegenden abgabenrechtlichen Pflichten auch iSd § 81 Abs. 1 BAO übertragen worden sind. Daraus schloss die belangte Behörde im Wesentlichen, dass die S GmbH und deren Organe daher nicht selbst die abgabenrechtlichen Pflichten der Z GmbH & Co OEG zu erfüllen hätten, sondern KM.

Die belangte Behörde meint, dass eine bloß stichprobenweise Überprüfung der Gebarung der OEG zur Entdeckung der Mängel hätte führen müssen, und glaubt demnach, eine Pflicht seitens der S GmbH zur Überwachung der Arbeitsgesellschafterin KM zu erkennen. Dabei übersieht die belangte Behörde - ohne auf die Frage vorerst eingehen zu müssen, ob die Beschwerdeführerin insoweit für die GmbH tätig werden musste -, dass es sich um eine Übertragung der Vertretung auf einen Gesellschafter der OEG iSd § 81 BAO handelte und nicht um die Betrauung einer gesellschaftsrechtlich nicht geschäftsführenden dritten Person mit den steuerlichen Angelegenheiten, bei welcher der Verwaltungsgerichtshof eine Kontrollpflicht des Geschäftsführers annimmt (vgl. etwa das hg. Erkenntnis vom 25. November 2002, 99/14/0121).

Indem die belangte Behörde insoweit die Rechtslage verkannte, ging sie von einer Pflichtverletzung durch die vertretungsbefugten Organe der S GmbH selbst aus und nahm deshalb eine Pflichtverletzung der Beschwerdeführerin als Organ der S GmbH an.

Soweit die belangte Behörde der Beschwerdeführerin ein Auswahlverschulden vorwirft, übersieht sie abermals, dass ein solches bei der Betrauung einer dritten Person mit Geschäftsführungsaufgaben in Betracht kommt, nicht jedoch bei der Agendenverteilung zwischen Gesellschaftern (wie im Beschwerdefall zwischen den beiden Gesellschaftern der OEG). Im Übrigen zeigt die Beschwerdeführerin zutreffend auf, dass die Begründung des Auswahlverschuldens nur damit, dass die Arbeitsgesellschafterin ihren Verpflichtungen acht Monate lang nicht nachgekommen sei, deshalb unschlüssig ist, weil dieser erst nach der im Gesellschaftsvertrag vorgenommenen Aufgabenverteilung zu Tage tretende Umstand nicht zum Vorwurf führen konnte, bei der "Auswahl" der KM sorglos vorgegangen zu sein.

Es kann damit dahingestellt bleiben, dass die belangte Behörde keine Feststellung dahingehend getroffen hat, welcher der beiden Geschäftsführer der S GmbH - für den Fall dass deren Organen eine Pflichtverletzung hinsichtlich der abgabenrechtlichen Verpflichtungen der OEG vorzuwerfen wäre - diese Pflicht für die S GmbH zu erfüllen gehabt hätte. Soweit die belangte Behörde der Beschwerdeführerin vorwirft, die Kontrolle der Gebarung der S GmbH anderen überlassen zu haben, übersieht die belangte Behörde, dass es sich nicht um die Gebarung der S GmbH gehandelt hat, sondern um eine von der S GmbH allenfalls wahrzunehmende Verpflichtung.

Dabei erübrigte es sich auch, auf die weiteren Verfahrensrügen der Beschwerdeführerin einzugehen.

Der angefochtene Bescheid war sohin gemäß § 42 Abs. 2 Z 1 VwGG wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufzuheben.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG iVm der Verordnung BGBl. II Nr. 333/2003.

Wien, am 18. September 2003