TE Vwgh Erkenntnis 2004/2/25 99/13/0154

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Bernard und die Hofräte Dr. Hargassner, Mag. Heinzl, Dr. Fuchs und Dr. Büsser als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Seidl LL.M., über die Beschwerde des F in W, vertreten durch Dkfm. Dr. Josef Reisinger, Wirtschaftsprüfer und Steuerberater in 1150 Wien, Diefenbachgasse 35-41, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland vom 10. Juni 1999, Zl. RV/229-11/02/97, betreffend Haftung für Kapitalertragsteuer für 1989 und 1990 sowie den Zeitraum 1. Jänner 1991 bis 31. Dezember 1994, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Die beschwerdeführende Partei hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von 381,90 EUR binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Der Beschwerdeführer war mit 91,97 % an der Gesellschaft beteiligter Geschäftsführer der F. GmbH. Mit Vertrag vom 23. Juli 1996 wurde das Vermögen der GmbH auf den Beschwerdeführer übertragen.

Anlässlich einer (vor der Vermögensübertragung durchgeführten) abgabenbehördlichen Prüfung bei der GmbH wurde in dem gemäß § 150 BAO erstatteten Bericht festgehalten, dass der Mehrheitsgesellschafter-Geschäftsführer größere Beträge aus der Gesellschaft "entnommen" habe. Am Jahresende habe der steuerliche Vertreter die Geschäftsführerbezüge (hinsichtlich derer eine schriftliche Vereinbarung nicht vorgelegen sei) gegen das Gesellschafterverrechnungskonto gebucht. Da mehr "entnommen" worden sei als die Geschäftsführerbezüge ausgemacht hätten, sei das Gesellschafterverrechnungskonto ständig angewachsen. Die Verzinsung des Gesellschafterverrechnungskontos sei ebenfalls als "Entnahme" gebucht worden, eine tatsächliche Bezahlung der Zinsen sei nicht erfolgt. Schriftliche Vereinbarungen über die "Entnahmen", insbesondere über Kreditrahmen, Fälligkeit der Zinsen, Rückzahlungstermin und Sicherheiten, seien im Prüfungszeitraum nicht getroffen worden. In "der Besprechung anlässlich der Buch- und Betriebsprüfung" habe der steuerliche Vertreter eine mit 1. Juni 1993 zwischen dem Gesellschafter-Geschäftsführer und der GmbH abgeschlossene Vereinbarung über die "Rückzahlung des Gesellschafterverrechnungskontos" vorgelegt. Darin sei festgehalten worden, dass die Rückführung des Verrechnungskontos in der Weise erfolge, dass ab 1996 jährlich gleich bleibende Raten in Höhe von S 100.000,-- einbezahlt würden. Die Verzinsung des Verrechnungskontos erfolge wie bisher mit einem Zinssatz, der den Fremdkapitalzinsen entspreche. Zur Sicherung werde das private Einfamilienhaus im 23. Wiener Gemeindebezirk verpfändet. Im Hinblick darauf, dass auch in den Jahren 1994 und 1995 größere Entnahmen durch den Gesellschafter-Geschäftsführer aus der Gesellschaft vorgenommen worden seien, vertrat die Prüferin die Ansicht, es könne daher von einer ernst gemeinten, fremdüblichen Vereinbarung nicht gesprochen werden. Da die Vereinbarung weder über die Höhe des Kreditrahmens noch über die Fälligkeit der Zinsen abspreche, es auch über die Sicherheiten keine verbindlichen, unter Fremden üblichen Vorgangsweisen gebe - jeder fremde Dritte hätte seine Forderung im Grundbuch des Schuldners eintragen lassen -, halte die Vereinbarung vom 1. Juni 1993 einem Fremdvergleich nicht stand. In der Folge beurteilte die Prüferin die tatsächlichen "Entnahmen" als verdeckte Ausschüttung.

Das Finanzamt folgte der Ansicht der Prüferin und erließ an die GmbH unter anderem entsprechende Haftungsbescheide für Kapitalertragsteuer.

Mit dem an den Beschwerdeführer als Rechtsnachfolger der GmbH gerichteten angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die dagegen erhobene Berufung ab. Begründend führte sie aus, der Verwaltungsgerichtshof vertrete in ständiger Rechtsprechung die Auffassung, dass Vereinbarungen zwischen der Körperschaft und den Anteilsinhabern jenen Anforderungen entsprechen müssten, wie sie für die steuerliche Anerkennung von Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen gefordert würden. Danach müsse ein Vertrag, um steuerlich anerkannt zu werden

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nach außen ausreichend zum Ausdruck kommen

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einen eindeutigen, klaren und jeden Zweifel ausschließenden Inhalt haben und

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fremdüblichen Bedingungen entsprechen.

Diese Kriterien seien hinsichtlich der Darlehensgewährung nicht erfüllt. Zunächst sei hinsichtlich der Darlehensgewährung keine schriftliche Vereinbarung vorgelegen. Der Inhalt der Vereinbarung sei erst im Zuge des Berufungsverfahrens allmählich und nur ansatzweise beleuchtet worden, wonach das "Darlehen der Fertigstellung des Einfamilienhauses des Geschäftsführers" gedient hätte. Wesentliche Inhalte der Darlehensgewährung, nämlich Höhe des Kreditrahmens, Fälligkeit und Höhe der Zinsen sowie die Fälligkeit der Rückzahlungsraten blieben nach außen hin unergründlich. Hinzuweisen sei in diesem Zusammenhang auch darauf, dass die bloße Verbuchung von Zuwendungen an den Gesellschafter-Geschäftsführer (Zuwachs im Gesellschafterverrechnungskonto) eine schriftliche Urkunde über den Rechtsgrund nicht zu ersetzen vermöge, weil der Buchungsvorgang weder nach außen zum Ausdruck komme, noch daraus wesentliche Kriterien hinsichtlich des Rechtsgrundes hervorgingen. Auch die Rückzahlungsvereinbarung vom 1. Juni 1993 stelle keinen steuerlich anzuerkennenden Rechtsgrund für das zu untersuchende Rechtsverhältnis zwischen dem Gesellschafter und der GmbH dar. Für den zu beurteilenden Zeitraum habe daher kein tauglicher und steuerlich anzuerkennender Rechtsgrund für den Zuwachs hinsichtlich des Gesellschafterverrechnungskontos bestanden. Der Zuwachs hinsichtlich des Gesellschafterverrechnungskontos sei daher als verdeckte Gewinnausschüttung zu beurteilen.

Der Verwaltungsgerichtshof hat über die dagegen erhobene Beschwerde erwogen:

Dass Gesellschafter einer GmbH aus dem Gesellschaftsvermögen "Entnahmen" tätigen, die auf einen einwandfrei nachgewiesenen, zivilrechtlich tragenden Rechtsgrund nicht zurückgeführt werden können, ist eine Fallkonstellation, mit welcher sich der Verwaltungsgerichtshof schon wiederholt befasst hat. Er hat hiezu in seiner Judikatur mehrfach klargestellt, dass an die Anerkennung von Vereinbarungen zwischen der Gesellschaft und ihren Gesellschaftern zumal im Falle eines die Gesellschaft beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführers ebenso strenge Maßstäbe wie an die Anerkennung von Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen anzulegen sind. Solche Abmachungen müssen von vornherein ausreichend klar sein und einem Fremdvergleich standhalten, widrigenfalls die Rückzahlbarkeit der von den Gesellschaftern von der Gesellschaft empfangenen Geldbeträge oder Sachwerte nicht als erwiesen angenommen werden kann, sodass von einer verdeckten Ausschüttung ausgegangen werden muss. Der Gerichtshof hat im gegebenen Zusammenhang auch schon ausgesprochen, dass die bloße Verbuchung von Zuwendungen an den Gesellschafter eine Urkunde über den Rechtsgrund der Zuwendung nicht ersetzen kann, weil ein solcher Buchungsvorgang weder nach außen zum Ausdruck kommt, noch daraus der Rechtsgrund für die tatsächliche Zahlung hervorgeht (vgl. das hg. Erkenntnis vom 31. März 1998, 96/13/0121, und die darin zitierte Vorjudikatur).

Vor diesem Hintergrund ist es nicht als rechtswidrig zu erkennen, wenn die belangte Behörde auch im Beschwerdefall hinsichtlich der "Entnahmen" verdeckte Ausschüttungen angenommen hat.

Soweit der Beschwerdeführer in der Beschwerde darzustellen versucht, dass der Inhalt der vorgelegten Vereinbarung entgegen der Ansicht der belangten Behörde einem Fremdvergleich entspreche, insbesondere ausreichende Sicherheiten vereinbart worden seien, wird damit eine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides schon deshalb nicht aufgezeigt, weil in der angesprochenen Vereinbarung jedenfalls ein einem Fremdvergleich standhaltender Rechtsgrund für die laufenden "Entnahmen" nicht aufgezeigt wird. Wie ausgeführt rechtfertigt aber bereits das Fehlen eines solchen Rechtsgrundes die Annahme einer verdeckten Ausschüttung. Im Hinblick darauf kann dahingestellt bleiben, ob die Beurteilung der belangten Behörde, die Vereinbarung vom 1. Juni 1993 sei tatsächlich erst zu einem späteren Zeitpunkt getroffen worden, als Ergebnis einer von Mängeln freien Beweiswürdigung angesehen werden kann.

Da sich die Beschwerde daher als unbegründet erweist, war sie gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. II Nr. 333/2003.

Wien, am 25. Februar 2004