TE Vwgh Erkenntnis 2005/4/13 2001/13/0283

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Bernard und die Hofräte Dr. Hargassner, Dr. Fuchs, Dr. Büsser und Dr. Mairinger als Richter, im Beisein des Schriftführers MMag. Keidel LL.M., über die Beschwerden 1) des Dipl.-Ing. ASch (2001/13/0283) und 2) des Mag. HSch (2001/13/0284), beide in Wien und beide vertreten durch Dr. Andreas Ladstätter, Rechtsanwalt in 1010 Wien, Jasomirgottstraße 6, gegen die Bescheide der Abgabenberufungskommission Wien vom 21. September 2001, Zlen. 1) ABK - S 17/2000 (2001/13/0283) und 2) ABK - S 16/2000 (2001/13/0284), betreffend jeweils Haftung nach §§ 7 und 54 WAO, zu Recht erkannt:

Die angefochtenen Bescheide werden wegen Rechtswidrigkeit ihres Inhaltes aufgehoben.

Die Bundeshauptstadt Wien hat jedem der Beschwerdeführer Aufwendungen in der Höhe von EUR 1.172,88 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Mit Bescheiden des Magistrates der Stadt Wien vom 4. November 1997 wurden die Beschwerdeführer in ihrer Eigenschaft als Geschäftsführer der P. GmbH für rückständige Abgaben dieser Gesellschaft, und zwar "Kommunalsteuer/Dienstgeberabgabe 1-4/96" im Betrag von S 145.310,-- "lt. Meldung" und "Säumniszuschlag 1- 4/96" im Betrag von S 2.906,--, in Summe S 148.216,--, abzüglich einer Ausgleichsquote von 40 % (S 59.286,40) für den verbleibenden Betrag von somit S 88.929,60 zur Haftung herangezogen.

In ihren gegen diese Bescheide erhobenen Berufungen machten die Beschwerdeführer gleich lautend geltend, sich keiner haftungsbegründenden Pflichtverletzung schuldig gemacht zu haben. Ausreichende Mittel zur Entrichtung der Abgaben seien bei der Gesellschaft nicht vorhanden gewesen und der Magistrat der Stadt Wien sei mit seinen Abgabenforderungen nicht schlechter, sondern besser als andere Gläubiger der Gesellschaft gestellt worden. Diese Behauptung untermauerten die Beschwerdeführer mit einer Darstellung der "Entwicklung der Verbindlichkeiten" der Gesellschaft von Jänner bis April 1996, in welcher für jeden dieser Monate die zum Monatsersten jeweils bestandenen Verbindlichkeiten (aufgegliedert nach verschiedenen Untergruppen), die im Laufe des Monates neu entstandenen Verbindlichkeiten, die im Laufe des Monats bezahlten Schulden und "die monatliche Prozentquote der bezahlten Verbindlichkeiten" in Gegenüberstellung mit dem jeweiligen "Anfangssaldo" der Verbindlichkeiten für Kommunalsteuer und Dienstgeberabgabe, dem Zuwachs solcher Abgabenschulden und den darauf geleisteten Zahlungen samt Ermittlung eines diesbezüglichen "Prozentsatzes" angeführt wurden. Die Beschwerdeführer ermittelten dabei "monatliche Prozentquoten" bezahlter Verbindlichkeiten (außerhalb solcher an Kommunalsteuer und Dienstgeberabgabe) von 15 % für Jänner 1996, von 15,13 % für Februar 1996, von 18,41 % für März 1996 und von 14,94 % für April 1996 bei einem jeweiligen "Prozentsatz der Zahlungen an Kommunalsteuer und Dienstgeberabgabe" von 26,13 % für Jänner 1996, von "00,00 %" für Februar 1996, von 36,44 % für März 1996 und von "00,00 %" für April 1996.

Mit Berufungsvorentscheidungen jeweils vom 18. Februar 2000 wurden die Berufungen vom Magistrat der Stadt Wien als unbegründet abgewiesen. Anlässlich einer Revision des Unternehmens der Gesellschaft sei festgestellt worden, dass für Jänner bis April 1996 weder Kommunalsteuer noch Dienstgeberabgabe entrichtet, die Löhne aber ausbezahlt worden seien. Würden Löhne ausbezahlt, ohne die entsprechenden lohnabhängigen Abgaben abzuführen, dann werde mit einer solchen Vorgangsweise das Gebot der Gleichbehandlung aller Gläubiger verletzt. Dass den Beschwerdeführern die Erfüllung der sie treffenden Pflichten zur Entrichtung von Kommunalsteuer und Dienstgeberabgabe nicht möglich gewesen sei, hätten sie nicht nachgewiesen. Bei einem - hier vorliegenden - Verstoß gegen das Gleichbehandlungsgebot hafte der Vertreter für die in Betracht kommenden Abgaben zur Gänze.

In ihren Anträgen auf Entscheidung über die Berufung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz traten die Beschwerdeführer dem Vorwurf einer Ungleichbehandlung der Gläubiger mit dem Hinweis auf die Darstellung in den Berufungsschriften entgegen und brachten ergänzend vor, dass in den Berufungsvorentscheidungen unberücksichtigt geblieben sei, dass Zahlungen an Kommunalsteuer und Dienstgeberabgabe in Höhe von S 34.651,-- am 29. Dezember 1995 und in Höhe von S 63.468,-- am 27. März 1996 geleistet worden seien. Dem Grundsatz der Gleichbehandlung sei daher entsprochen worden.

Mit den angefochtenen Bescheiden wies die belangte Behörde die Berufungen als unbegründet ab. Unbestritten sei die Vertreterstellung der Beschwerdeführer, das Entstehen der haftungsgegenständlichen Abgabenforderungen und deren Uneinbringlichkeit im Umfang des die Ausgleichsquote übersteigenden Betrages, wird in den gleich lautend gestalteten Begründungen der angefochtenen Bescheide eingangs ausgeführt. Die Pflichtverletzung durch die Beschwerdeführer ergebe sich aus der Missachtung der Vorschriften über den Zeitpunkt der Entrichtung der Abgaben. Aus der von den Beschwerdeführern jeweils vorgelegten Aufstellung über die im Zeitraum Jänner bis April 1996 bestehenden Verbindlichkeiten und die in diesem Zeitraum erfolgten Zahlungen der Gesellschaft gingen zwei Zahlungen an Kommunalsteuer und Dienstgeberabgabe hervor. Nach Auskunft der Stadtkasse seien der im Jänner 1996 bezahlte Betrag von S 34.651,-- auf den Rückstand für November 1995 und der im März 1996 bezahlte Betrag von S 63.468,-- auf den Rückstand für Dezember 1995 und für die restliche Schuld für das Jahr 1995 - zum Zeitpunkt dieser Zahlung seien die Erklärungen für das Jahr 1995 nämlich bereits vorgelegen - verrechnet worden, was der zwingenden Vorschrift des § 161 WAO entsprochen und rechtlich zur Folge habe, dass auf die verfahrensgegenständlichen Abgaben für die Monate Jänner bis April 1996 von der Gesellschaft keine Zahlungen geleistet worden seien. Die Verletzung des Gleichbehandlungsgebotes ergebe sich aus der Auszahlung von Löhnen ohne Entrichtung der davon abhängigen Abgaben. Es entspreche die Geltendmachung der Haftung auch den Grundsätzen der Zweckmäßigkeit und Billigkeit, weil Geschäftsführer, die ihre Pflichten verletzten, nicht besser als solche gestellt werden dürften, die ihre Pflichten erfüllten. Bei der Übung des "Auswahlermessens" sei davon auszugehen gewesen, dass jeden der Beschwerdeführer keine geringere Verantwortung als den zweiten Geschäftsführer treffe, der ebenfalls zur Haftung herangezogen worden sei.

Über die gegen diese Bescheide erhobenen - ihres sachlichen Zusammenhanges wegen zur gemeinsamen Beratung und Beschlussfassung verbundenen - Beschwerden hat der Verwaltungsgerichtshof nach Erstattung einer Gegenschrift und Vorlage der Verwaltungsakten durch die belangte Behörde erwogen:

Gemäß § 7 Abs. 1 WAO in der im gegenständlichen Fall anzuwendenden Fassung der Novelle LGBl. Nr. 40/1992 haften die in den §§ 54 ff bezeichneten Vertreter und sonstigen Verpflichteten neben den Abgabepflichtigen für die diese treffenden Abgaben insoweit, als die Abgaben infolge schuldhafter Verletzung der den Vertretern und sonstigen Verpflichteten auferlegten Pflichten, sei es abgabenrechtlicher oder sonstiger Pflichten, bei den Abgabepflichtigen nicht ohne Schwierigkeiten eingebracht werden können, insbesondere im Falle der Konkurseröffnung.

Nach § 54 Abs. 1 WAO haben die zur Vertretung juristischer Personen berufenen Personen und die gesetzlichen Vertreter natürlicher Personen alle Pflichten zu erfüllen, die den von ihnen Vertretenen obliegen, und sind befugt, die diesen zustehenden Rechte wahrzunehmen. Sie haben insbesondere dafür zu sorgen, dass die Abgaben aus den Mitteln, die sie verwalten, entrichtet werden.

Nach § 171 WAO werden die in Abgabenvorschriften geregelten persönlichen Haftungen durch Erlassung von Haftungsbescheiden geltend gemacht. In diesen ist der Haftungspflichtige unter Hinweis auf die gesetzliche Vorschrift, die seine Haftungspflicht begründet, aufzufordern, die Abgabenschuld, für die er haftet, binnen einer Frist von einem Monat zu entrichten. Wenn es die Abgabenbehörde für zweckmäßig erachtet, kann sie die Haftung für Teile der Abgabenschuld auch in gesonderten Bescheiden geltend machen. Ein erfüllter Ausgleich oder Zwangsausgleich hindert nicht die Geltendmachung von Haftungen.

Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist es Aufgabe des Geschäftsführers, darzutun, weshalb er den auferlegten Pflichten nicht entsprochen habe, insbesondere nicht habe Sorge tragen können, dass die Gesellschaft die angefallenen Abgaben entrichtet hat, widrigenfalls von der Abgabenbehörde eine schuldhafte Pflichtverletzung angenommen werden darf. Hat der Vertreter schuldhaft seine Pflicht verletzt, für die Abgabenentrichtung aus den Mitteln der Gesellschaft zu sorgen, so darf die Abgabenbehörde auch davon ausgehen, dass die Pflichtverletzung für die Uneinbringlichkeit ursächlich war. Der Geschäftsführer haftet für nicht entrichtete Abgaben der Gesellschaft auch dann, wenn die Mittel, die ihm für die Entrichtung aller Verbindlichkeiten der Gesellschaft zur Verfügung gestanden sind, hiezu nicht ausreichten, es sei denn, er weist nach, dass er die Abgabenschulden im Verhältnis nicht schlechter behandelt hat als bei anteiliger Verwendung der vorhandenen Mittel für die Begleichung aller Verbindlichkeiten (siehe etwa die hg. Erkenntnisse vom 19. Jänner 2005, 2004/13/0156, vom 24. September 2003, 2001/13/0286, und vom 22. März 2000, 97/13/0080, mwN, sowie die zur Bestimmung des § 9 Abs. 1 BAO ergangenen hg. Erkenntnisse vom 21. Jänner 2004, 2002/13/0218, und vom 17. Dezember 2003, 99/13/0032, mwN).

Die Beschwerdeführer verweisen zunächst auf den rechtskräftig bestätigten Ausgleich über das Vermögen der P. GmbH und auf die rechtliche Akzessorietät der Haftung nach den §§ 7 und 54 WAO, welche die Heranziehung der Beschwerdeführer zur Haftung für eine der Primärschuldnerin gegenüber nicht mehr bestehende Verpflichtung als unzulässig erweise.

Diesem Argument ist zu erwidern, dass § 171 letzter Satz WAO ausdrücklich anordnet, dass ein erfüllter Ausgleich oder Zwangsausgleich die Geltendmachung von Haftungen nicht hindert. Zudem geht der Verwaltungsgerichtshof seit seinem Erkenntnis eines verstärkten Senates vom 22. September 1999, 96/15/0049, Slg. N.F. Nr. 7.440/F, auch zur Bestimmung des § 9 Abs. 1 BAO in ständiger Rechtsprechung davon aus, dass eine rechtskräftige Bestätigung des Ausgleichs des Primärschuldners der Geltendmachung der Haftung des Vertreters für die die Ausgleichsquote übersteigenden Abgabenschulden nicht entgegensteht (siehe neben den zur Bestimmung des § 9 Abs. 1 BAO ergangenen hg. Erkenntnissen vom 28. Mai 2002, 99/14/0332, vom 14. Jänner 2003, 97/14/0176, vom 25. Februar 2003, 97/14/0164, und vom 28. September 2004, 2001/14/0176, auch die zu § 7 Abs. 1 WAO ergangenen hg. Erkenntnisse etwa vom 20. Dezember 1999, 99/17/0428, vom 19. März 2001, 2000/17/0216, sowie vom 24. September 2002, 2002/16/0127 und 2002/16/0128).

Des Weiteren machen die Beschwerdeführer geltend, nur für den Betrag zur Haftung herangezogen werden zu dürfen, der auf die jeweilige Besteuerungsperiode als "relativer Quotenschaden" entfalle. Ein Unterlassen anteiliger Befriedigung der Forderungen aller Gläubiger könne nicht die Heranziehung des Vertreters über jenes Maß hinaus zur Folge haben, mit welchem die Ansprüche des Abgabengläubigers bei pflichtgemäßem Vorgehen zu erfüllen gewesen wären. Der "relative Quotenschaden" sei den Berufungen zu entnehmen gewesen. Für die Heranziehung der Beschwerdeführer zur Haftung auch für einen den "Quotenschaden" übersteigenden Abgabenbetrag fehle es an einer gesetzlichen Grundlage und an einer einleuchtenden Begründung in den angefochtenen Bescheiden. Auf die gesetzlichen Anrechnungsregeln komme es nicht an, sondern auf das Ausmaß der von den Beschwerdeführern im Verhältnis zu den vorhandenen Mitteln geleisteten Zahlungen. Der Darstellung einer gleichmäßigen Befriedigung aller Gläubiger sei schon der Umstand hinderlich gewesen, dass die erstinstanzlichen Haftungsbescheide keine Aufgliederung des Abgabenrückstandes auf die einzelnen Monate enthalten hätten. Sei eine Haftung der Beschwerdeführer für den "relativen Quotenschaden" auch nicht auszuschließen, so fehle es hiezu jedoch an den im Einzelnen erforderlichen Feststellungen.

Wie der Verwaltungsgerichtshof in seinem bereits zitierten Erkenntnis eines verstärkten Senates vom 22. September 1999, 96/15/0049, Slg. N.F. Nr. 7.440/F, zur vergleichbaren Rechtslage nach § 9 Abs. 1 BAO klargestellt hat, haftet der Vertreter nicht für sämtliche Abgabenschulden des Vertretenen in voller Höhe, sondern nur im Umfang der Kausalität zwischen seiner schuldhaften Pflichtverletzung und dem Entgang der Abgaben. Reichten die liquiden Mittel nicht zur Begleichung sämtlicher Schulden aus und haftet der Vertreter nur deswegen, weil er die Abgabenforderungen nicht wenigstens anteilig befriedigt und den Abgabengläubiger somit benachteiligt hat, dann erstreckt sich die Haftung des Vertreters auch nur auf den Betrag, um den der Abgabengläubiger bei gleichmäßiger Befriedigung aller Forderungen mehr erlangt hätte, als er infolge des pflichtwidrigen Verhaltens des Vertreters tatsächlich erhalten hat. Der Nachweis, welcher Betrag bei Gleichbehandlung sämtlicher Gläubiger - bezogen auf die jeweiligen Fälligkeitszeitpunkte einerseits und das Vorhandensein liquider Mittel andererseits - an die Abgabenbehörde zu entrichten gewesen wäre, obliegt allerdings dem Vertreter. Weist er nach, welcher Betrag bei anteilsmäßiger Befriedigung der Forderungen an die Abgabenbehörde abzuführen gewesen wäre, dann haftet er nur für die Differenz zwischen diesem und dem tatsächlich bezahlten Betrag. Tritt der Vertreter diesen Nachweis aber nicht an, dann kann ihm die uneinbringliche Abgabe zur Gänze vorgeschrieben werden (siehe hiezu neben den bereits zitierten, zu § 9 Abs. 1 BAO ergangenen hg. Erkenntnissen vom 28. Mai 2002, 99/14/0332, und vom 28. September 2004, 2001/14/0176, sowie den zu § 7 Abs. 1 WAO ergangenen Erkenntnissen vom 24. September 2002, 2002/16/0127 und 2002/16/0128, etwa auch die hg. Erkenntnisse vom 30. Oktober 2001, 98/14/0142, vom 19. Februar 2002, 98/14/0189, vom 25. April 2002, 99/15/0253, vom 16. September 2003, 2003/14/0040, und vom 29. Jänner 2004, 2000/15/0168).

Die qualifizierte Mitwirkungspflicht des Geschäftsführers bedeutet nicht, dass die Behörde von jeder Ermittlungspflicht entbunden wäre; entspricht der Vertreter der Gesellschaft nämlich seiner Obliegenheit, das Nötige an Behauptung und Beweisanbot zu seiner Entlastung darzutun, dann liegt es an der Behörde, erforderlichenfalls Präzisierungen und Beweise vom Geschäftsführer abzufordern, jedenfalls aber konkrete Feststellungen über die von ihm angebotenen Entlastungsbehauptungen zu treffen (siehe etwa das hg. Erkenntnis vom 27. Februar 2003, 2000/15/0119, sowie das zur Bestimmung des § 9 Abs. 1 BAO ergangene hg. Erkenntnis vom 28. November 2002, 2002/13/0151, mwN, und das zur gleichen Vorschrift ergangene Erkenntnis eines verstärkten Senates vom 18. Oktober 1995, 91/13/0037, 0038, Slg. N.F. Nr. 7.038/F, ebenso wie die zu § 7 Abs. 1 WAO ergangenen, bereits zitierten hg. Erkenntnisse vom 24. September 2002, 2002/16/0127 und 2002/16/0128).

Im vorliegenden Fall haben die Beschwerdeführer, vergleichbar den Beschwerdeführern der mit den hg. Erkenntnissen vom 24. September 2002, 2002/16/0127 und 2002/16/0128, entschiedenen Fälle, eine zahlenmäßige Darstellung der (sonstigen) Verbindlichkeiten der Gesellschaft und des Verhältnisses ihrer Tilgungen in Gegenüberstellung zu den Verbindlichkeiten der Gesellschaft an Kommunalsteuer und Dienstgeberabgabe und des Ausmaßes der auf diese Abgabenschulden anteilig geleisteten Zahlungen für jeden einzelnen Monat jenes Zeitraumes gegeben, auf den die Abgabenbehörde erster Instanz ihre Haftungsbescheide bezogen hatte. Mag diesem Vorbringen auch die für eine Beurteilung der Beachtung oder Verletzung des Gleichbehandlungsgebotes erforderliche Darstellung der zu den jeweiligen Fälligkeitszeitpunkten aktuell verfügbaren liquiden Mittel (siehe hiezu etwa die bereits zitierten hg. Erkenntnisse vom 30. Oktober 2001, 98/14/0142, vom 19. Februar 2002, 98/14/0189, vom 25. April 2002, 99/15/0253, und vom 29. Jänner 2004, 2000/15/0168) noch nicht ausreichend zu entnehmen gewesen sein, erlaubte dieses Berufungsvorbringen der Beschwerdeführer es der belangten Behörde aber nicht mehr, die Beschwerdeführer rechtlich so zu behandeln, als hätten sie im Sinne der oben angeführten Judikatur den Beweis für den "Quotenschaden" gar nicht angetreten. Aufgabe der belangten Behörde wäre es angesichts dieses Vorbringens der Beschwerdeführer vielmehr gewesen, sie zur erforderlichen Präzisierung ihres Vorbringens durch rechnerische Darlegung jener Beträge aufzufordern, deren Entrichtung zu den im Haftungszeitraum gelegenen Zeitpunkten der jeweiligen Fälligkeit der einzelnen Kommunalsteuer- und Dienstgeberabgabenbeträge sowie des Säumniszuschlages in Gegenüberstellung mit den im zeitlichen Nahbereich fällig werdenden sonstigen Verbindlichkeiten und unter Berücksichtigung der Zug-um-Zug-Geschäfte der Gesellschaft dem Gebot der Gleichbehandlung aller Forderungen jeweils entsprochen hätte.

Indem die belangte Behörde dies mit dem Hinweis auf die Verrechnungsvorschriften des § 161 Abs. 1 WAO unterlassen hat, ist ihr eine Verkennung der Rechtslage unterlaufen. Dass für die Gesellschaft geleistete Zahlungen nach der von der belangten Behörde angesprochenen Bestimmung auf die dem Fälligkeitstag nach ältesten Schulden der abgabepflichtigen Gesellschaft zu verrechnen waren, trifft zwar zu, leistet für die hier zu beantwortende Rechtsfrage nach dem Vorliegen einer den Beschwerdeführern vorwerfbaren Verletzung ihrer Vertreterpflichten aber keinen hilfreichen Beitrag, wie die Beschwerdeführer rechtlich zutreffend einwenden. Reichten die Mittel der Gesellschaft zur Tilgung der fälligen Abgabenschulden nämlich nicht aus, dann wurden Vertreterpflichten durch die Beschwerdeführer auch hinsichtlich (deswegen) entstandener Abgabenrückstände nur dann verletzt, wenn von den Beschwerdeführern dem Gebot der Gleichbehandlung der Gläubiger zum Nachteil des Abgabengläubigers dadurch nicht entsprochen worden war, dass auf (rückständige wie neu fällige) Abgaben zum Zeitpunkt deren jeweils gebotenen Entrichtung im Verhältnis zu im zeitlichen Nahbereich fälligen Forderungen anderer Gläubiger ein prozentuell geringerer Teilbetrag entrichtet worden wäre als auf Forderungen anderer Gläubiger.

Wäre den Beschwerdeführern auf Grund der ihnen angesichts ihres Berufungsvorbringens einzuräumenden Gelegenheit zu dessen Präzisierung der Nachweis des entsprechenden "Quotenschadens" zum jeweiligen Fälligkeitszeitpunkt gelungen, dann hätten sie auch nur für diesen - durch die Verletzung ihrer Vertreterpflichten verursachten - jeweiligen "Quotenschaden" zur Haftung herangezogen werden dürfen, während eine Heranziehung zur Haftung für den Gesamtbetrag des jeweiligen Abgabenausfalls ein Misslingen des Nachweises des jeweiligen "Quotenschadens" vorausgesetzt hätte. Eine Haftung für solche Abgabenbeträge hingegen, die zu Zeitpunkten fällig geworden waren, zu welchen eine Verletzung des Gleichbehandlungsgebotes durch die Beschwerdeführer im dargestellten Sinn nicht feststellbar gewesen wäre, wäre vollständig zu verneinen gewesen. Das Ergebnis der anzustellenden Prüfung (Haftung für den vollen Abgabenbetrag, Haftung nur für den "Quotenschaden" oder Haftungsfreiheit) hätte dabei für unterschiedliche Zeitpunkte und unterschiedliche Abgabenteilbeträge auch entsprechend unterschiedlich ausfallen können.

Aus den dargelegten Erwägungen waren die angefochtenen Bescheide gemäß § 42 Abs. 2 Z. 1 VwGG aufzuheben.

Die Entscheidung über den Aufwandersatz gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung des Bundeskanzlers BGBl. II Nr. 333/2003.

Wien, am 13. April 2005