TE Vwgh Erkenntnis 2005/4/28 2004/16/0228

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Steiner und die Hofräte Dr. Höfinger, Dr. Köller, Dr. Thoma und Dr. Zehetner als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. Siegl, über die Beschwerde der B in F, vertreten durch Pirklbauer, Wirtschaftsprüfung GmbH in 4240 Freistadt, Badgasse 5, gegen den Bescheid der Oberösterreichischen Landesregierung vom 10. September 2004, Zl. Gem-523553/9-2004-Sto/Shz, betreffend Getränkesteuer für die Jahre 1993 und 1994 (mitbeteiligte Partei: Marktgemeinde L, vertreten durch den Bürgermeister), zu Recht erkannt:

Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.

Das Land Oberösterreich hat der Beschwerdeführerin Aufwendungen in der Höhe von EUR 1.171,20 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Die Beschwerdeführerin stellte mit Schreiben vom 15. Dezember 1998 an die mitbeteiligte Marktgemeinde die Anträge auf bescheidmäßige Festsetzung der Getränkesteuer für die Jahre 1993 und 1994, auf Wiederaufnahme des Verfahrens, soweit die Getränkesteuer für die Jahre 1993 und 1994 bereits bescheidmäßig festgesetzt worden ist, und auf Rückzahlung der zu Unrecht entrichteten Getränkesteuer für die Jahre 1993 von S 31.502,-- und für 1994 von S 30.584,--.

Die Beschwerdeführerin begründete diese Anträge damit, dass sie bis einschließlich Dezember 1994 Getränkesteueranmeldungen bei der mitbeteiligten Marktgemeinde eingereicht und die Getränkesteuer entsprechend entrichtet habe. Durch die Änderung des Getränkesteuergesetzes mit Wirksamkeit 1. Jänner 1992 sei ab diesem Zeitpunkt die Stadtgemeinde F mit Ausnahme eines vom Getränkesteuerprüfer in F festgestellten Prozentsatzes von 6,78 und nicht die mitbeteiligte Marktgemeinde zur Einhebung der Getränkesteuer zuständig.

Mit der Eingabe vom 20. Juli 2000 stellte die Beschwerdeführerin den Antrag auf Entscheidung gemäß § 233 Oö. LAO (Devolutionsantrag), in dem sie vorbrachte, bei der Beschwerdeführerin sei von der Stadtgemeinde F eine Nachschau bzw. Überprüfung der Getränkesteuer für die Jahre 1993 bis 1997 vorgenommen worden. Mit Bescheid vom 6. November 1998 habe das Stadtamt F die an die mitbeteiligte Marktgemeinde zu Unrecht abgeführte Getränkesteuer für die Jahre 1993 und 1994 vorgeschrieben. Die Beschwerdeführerin habe die bereits an die mitbeteiligte Marktgemeinde gezahlte Getränkesteuer für die Jahre 1993 und 1994 auch an die Stadtgemeinde F überweisen müssen.

Im dritten Rechtsgang setzte der Gemeinderat der mitbeteiligten Marktgemeinde im Spruchpunkt 5. des Bescheides vom 13. Februar 2004 die Getränkesteuer für die Jahre 1993 und 1994 fest. Im Spruchpunkt 6. des genannten Bescheides wies der Gemeinderat der mitbeteiligten Marktgemeinde den Antrag der Beschwerdeführerin auf Rückzahlung der erklärten und bereits entrichteten Getränkesteuer in der im Spruchpunkt 5. festgesetzten Höhe als unbegründet ab.

In der Begründung dieses Bescheides wurde ausgeführt, die Abgabenbehörden der mitbeteiligten Marktgemeinde wären berechtigt gewesen, Unterlagen über Lieferungen von Getränken in das Gebiet der mitbeteiligten Marktgemeinde anzufordern und einzusehen. Die Beschwerdeführerin habe dies verweigert und damit ihre Mitwirkungspflicht verletzt. Sie habe keine Nachweise für Bestellvorgänge erbracht.

Zusammenfassend stellte der Gemeinderat der mitbeteiligten Marktgemeinde im Bescheid vom 13. Februar 2004 fest, die Antragsbegründung der Beschwerdeführerin auf Festsetzung zu Gunsten der Stadtgemeinde F sowie insbesondere auf Rückerstattung der an die mitbeteiligte Marktgemeinde geleisteten Getränkesteuer sei äußerst lückenhaft, beruhe großteils auf unbewiesenen Behauptungen, sei nicht nachweislich und nachvollziehbar aufgebaut gewesen, es sei kein einziger zweckdienlicher und brauchbarer Beweis vorgelegt worden und die Beschwerdeführerin habe ihrer Offenlegungs- ,Wahrheits- sowie Mitwirkungspflicht nicht entsprochen. Insbesondere im Hinblick auf den gestellten Rückerstattungsantrag wäre von der Beschwerdeführerin eine äußerst weit reichende und kooperative Mitwirkung im Abgabenverfahren zu erwarten gewesen. Dies sei jedoch nicht einmal ansatzweise der Fall gewesen. Die Beschwerdeführerin stütze sich ausschließlich auf Behauptungen, die sie jedoch in keinem Fall auch nur ansatzweise beweisen habe können, wobei noch speziell zu erwähnen sei, dass die Abgabenbehörde weit über das zumutbare Ausmaß hinaus selbst diesbezüglich amtswegige Ermittlungen geführt habe. Die Abgabenbehörde zweiter Instanz vertrete die Rechtsauffassung, dass es sich im Beschwerdefall um keine Bestellungen von Konsumenten (Letztverbraucher) bei der Beschwerdeführerin gehandelt habe, wonach die Stadtgemeinde F hebeberechtigt gewesen wäre, sondern es habe sich vielmehr um Lieferungen der Beschwerdeführerin an Wiederverkäufer mittels Barverkaufsrechnungen (ohne Name und Anschrift) gehandelt und damit sei der Tatbestand der Lieferung in der mitbeteiligten Marktgemeinde realisiert worden, wodurch die Hebeberechtigung derselben gegeben sei. Zum Antrag auf Rückzahlung werde bemerkt, dass einem solchen nur dann zu entsprechen gewesen wäre, wenn die Beschwerdeführerin zu Unrecht Getränkesteuer an die Marktgemeinde entrichtet hätte. Die Getränkesteuer sei jedoch zu Recht an die Marktgemeinde entrichtet worden, sodass die Voraussetzungen für die Rückzahlung der Getränkesteuer nicht bestünden.

Gegen diesen Bescheid erhob die Beschwerdeführerin Vorstellung, worin sie vorbrachte, die Getränke seien regelmäßig von F aus geliefert worden. Ein "Fahrverkauf" sei nicht durchgeführt worden. Die Bestellungen seien fast ausschließlich telefonisch erfolgt. Es sei unerheblich, ob der Letztverbraucher angerufen werde und bestelle, oder ob der Letztverbraucher von sich aus tätig werde. Entscheidend sei nur die Frage, wo der Beginn der Lieferung sei und damit die Lieferung ausgeführt werde. Die Stadtgemeinde F sei für die Jahre 1993 und 1994 hebeberechtigt gewesen, weil die entgeltliche Lieferung von Getränken an den Endverbraucher vom Gemeindegebiet F aus und nicht im Gemeindegebiet der mitbeteiligten Marktgemeinde erfolgt sei. Es ergebe sich daher, dass an die mitbeteiligte Marktgemeinde keine Getränkesteuer zu entrichten gewesen sei. Die Stadtgemeinde F habe mit Bescheid vom 6. November 1998 Getränkesteuer für die Jahre 1993 und 1994 von S 62.086,-- vorgeschrieben. Da die Stadtgemeinde F und nicht die mitbeteiligte Marktgemeinde erhebungsberechtigt gewesen sei, wäre dem Antrag auf Rückzahlung stattzugeben gewesen.

Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Vorstellung als unbegründet ab. In der Begründung heißt es, maßgeblich für die Beurteilung der Zuständigkeit zur Festsetzung der Getränkesteuer sei im Beschwerdefall, ob die Beschwerdeführerin im Zeitraum 1993 und 1994 Getränke von F aus zu ihr bereits bekannten Abnehmern auf Grund erfolgter Bestellungen befördert habe. In diesem Fall wäre nur die Stadtgemeinde F, nicht aber die mitbeteiligte Marktgemeinde hebeberechtigt. Die Beschwerdeführerin habe vor den Abgabenbehörden wiederholt vorgebracht, die Getränke seien auf Grund von Bestellungen regelmäßig von F aus geliefert worden, habe sich dabei aber insofern in Widersprüche verstrickt, als nach ihren Angaben in der Berufung vom 8. Februar 2001 die Lieferungen an Letztverbraucher auf Grund telefonischer Bestellung der Letztverbraucher erfolgt seien und lt. der mit dem Geschäftsführer der Beschwerdeführerin aufgenommenen Niederschrift vom 7. März 2001 die Kunden mittels so genannter Stammkundenlisten von der Beschwerdeführerin hingegen selbst angerufen worden seien. Auf Ersuchen der mitbeteiligten Marktgemeinde um Vorlage von Unterlagen zur Beurteilung der gegenständlichen Angelegenheit habe die Beschwerdeführerin mitgeteilt, der Abgabenbehörde keine Unterlagen gesondert zu übermitteln, da die Getränkesteuern und deren Berechnungen bereits durch Prüforgane überprüft worden seien.

In der mit dem Geschäftsführer der Beschwerdeführerin aufgenommenen Niederschrift vom 7. März 2001 sei festgehalten worden, dass die EDV-mäßige Bearbeitung der Getränkesteuer erst ab 1995 auf eine hauseigene EDV umgestellt worden sei. Bis Ende des Jahres 1994 seien keine EDV-Daten mehr abrufbar. Eine Liste der Kunden aus der mitbeteiligten Marktgemeinde, die von der Beschwerdeführerin im Jahre 1995 beliefert worden seien, habe der Abgabenbehörde mit der Begründung, die Kunden seien nicht nach Datum angelegt worden, ebenfalls nicht zur Verfügung gestellt werden können. Gleiches gelte für die angeforderten Originalrechnungen für die Monate Juli und August der Jahre 1993 und 1994. Auch diese Lieferscheine hätten für diesen Zeitraum nicht vorgelegt werden können. Die buchhalterische Durchführbarkeit der von der Beschwerdeführerin dargestellten Abrechnung bei "Barverkäufen" ohne Namen und Adresse der Kunden und anschließende Zuordnung zur jeweiligen Gemeinde bei der monatlichen Getränkesteuerabrechnung scheine auch der belangten Behörde zweifelhaft. Wenn die mitbeteiligte Marktgemeinde daher im Ergebnis zur Auffassung gelangt sei, die Beschwerdeführerin sei ihrer Mitwirkungspflicht nicht ausreichend nachgekommen und es sei ihr letztlich nicht gelungen, die angeführten Umstände, die ihrer Ansicht nach eine Hebeberechtigung der Stadtgemeinde F ausgelöst hätten, nämlich Getränkesteuerlieferungen der Beschwerdeführerin von F aus an ihr bekannte Abnehmer in den Jahren 1993 und 1994 glaubhaft zu machen, könne dies nicht als rechtswidrig erachtet werden.

Für die Beurteilung, ob der Stadtgemeinde F tatsächlich die Hebeberechtigung zukomme, seien aber alle Argumente beachtlich, die Rückschlüsse auf die Lieferungen der Beschwerdeführerin zuließen, was etwa beispielsweise bei Einvernahmen von Kunden durch die Abgabenbehörden über Lieferungen der Beschwerdeführerin der Fall gewesen wäre. Das Vorbringen der Beschwerdeführerin hinsichtlich der fehlenden Hebeberechtigung der mitbeteiligten Marktgemeinde sei insgesamt jedoch nicht geeignet gewesen, die ausführlichen und schlüssigen Ausführungen des Gemeinderates der mitbeteiligten Marktgemeinde in seiner Berufungsentscheidung zu entkräften.

Gegen diesen Bescheid richtet sich die Beschwerde, mit der sowohl Rechtswidrigkeit des Inhaltes als auch Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften geltend gemacht wird. Die Beschwerdeführerin erachtet sich - ihre wiedergegebenen Beschwerdepunkte zusammengefasst - in ihrem Recht auf Nichtvorschreibung der Getränkesteuer für die Jahre 1993 und 1994 durch die mitbeteiligte Marktgemeinde verletzt.

Die belangte Behörde legte die Verwaltungsakten vor und erstattete - wie auch die mitbeteiligte Marktgemeinde - eine Gegenschrift mit dem Antrag auf kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Mit der FAG-Novelle 1991, BGBl. Nr. 693/1991, wurde die Getränkesteuer neu geregelt. Die Getränkesteuer sollte damit von einer Verbrauchsteuer in eine Verkehrsteuer umgewandelt und deren Bemessungsgrundlage neu geregelt werden (vgl. das Erkenntnis des Verfassungsgerichtshofes vom 29. September 1993, G 6/93, u.a.,).

Art. I Z 11 der genannten FAG-Novelle (Neufassung des § 14 Abs. 2 FAG) lautet:

"(2) (Verfassungsbestimmung) Ausschließliche Landes (Gemeinde) Abgaben sind Abgaben auf die entgeltliche Lieferung von Speiseeis einschließlich darin verarbeiteter oder dazu verabreichter Früchte und von Getränken einschließlich der mitverkauften Umschließung und des mitverkauften Zubehörs, soweit die Lieferung nicht für Zwecke des Wiederverkaufs im Rahmen einer nachhaltigen Tätigkeit erfolgt. ..."

Gemäß Art II. § 2 Abs. 1 der genannten FAG- Novelle (Verfassungsbestimmung) tritt Art. I Z 11 mit 1. Jänner 1992 in Kraft.

§ 1 Abs. 1 und 3 sowie § 2 Abs. 2 des mit 1. Jänner in Kraft getretenen Gemeinde-Getränkesteuergesetzes, LGBl. für Oberösterreich Nr. 28/1992, lauten auszugsweise wie folgt:

"(1) Die Gemeinden sind verpflichtet, auf die entgeltliche Lieferung von Speiseeis einschließlich darin verarbeiteter oder dazu verabreichter Früchte und von Getränken mit Ausnahme von Milch einschließlich der mitverkauften Umschließung und des mitverkauften Zubehörs eine Steuer (Gemeinde-Getränkesteuer) nach den Bestimmungen dieses Landesgesetzes einzuheben, soweit die Lieferung nicht für Zwecke des Wiederverkaufs im Rahmen einer nachhaltigen Tätigkeit erfolgt.

...

(3) Für die entgeltliche Lieferung im Sinne dieses Landesgesetzes gilt § 3 Abs. 1, 7 und 8 des Umsatzsteuergesetzes 1972, BGBl. Nr. 223, zuletzt geändert durch das Bundesgesetz BGBl. Nr. 660/1989.

§ 2

...

(2) Insbesondere unterliegt der Gemeinde-Getränkesteuer die entgeltliche Lieferung von Bier, Wein, weinähnlichen und weinhaltigen Getränken, Schaumwein, schaumweinähnlichen Getränken, Most, Trinkbranntwein, Mineralwasser (in beschränktem Umfange, Ausnahme § 2, Abs. 3), künstlich bereiteten Getränken, sowie von Kakao, Kaffee und Tee in trinkfertigem Zustande, weiters von anderen Auszügen aus pflanzlichen Stoffen (Extrakten, Fruchtsäften) und von Eiskaffee und Eisschokolade

a) in Gast- und Schankwirtschaften, Kaffeehäusern, Konditoreien, Weinlokalen, Delikatessen- und Gemischtwarenhandlungen und sonstigen Stätten, wo derartige Getränke zum Verzehr an Ort und Stelle oder über die Gasse abgegeben werden und

b) in sonstigen Handelsgeschäften, in denen die Lieferung erfolgt."

Gemäß § 3 Abs. 1 UStG 1972 in der im Gemeinde-Getränkesteuergesetz zitierten Fassung sind Lieferungen Leistungen, durch die ein Unternehmer den Abnehmer oder in dessen Auftrag einen Dritten befähigt, im eigenen Namen über einen Gegenstand zu verfügen. Die Verfügungsmacht über den Gegenstand kann von dem Unternehmer selbst oder in dessen Auftrag durch einen Dritten verschafft werden.

Eine Lieferung wird gemäß § 3 Abs. 7 leg. cit. dort ausgeführt, wo sich der Gegenstand zur Zeit der Verschaffung der Verfügungsmacht befindet.

Wird der Gegenstand einer Lieferung an den Abnehmer oder in dessen Auftrag an einen Dritten befördert oder versendet, so gilt gemäß § 3 Abs. 8 leg. cit. die Lieferung mit dem Beginn der Beförderung oder mit der Übergabe des Gegenstandes an den Spediteur, Frachtführer oder Verfrachter als ausgeführt. Versenden liegt vor, wenn der Unternehmer einen Gegenstand durch einen Frachtführer oder Verfrachter zu einem Dritten befördern oder eine solche Beförderung durch einen Spediteur besorgen lässt.

Im Beschwerdefall ist die Berechtigung der mitbeteiligten Marktgemeinde zur Einhebung der Getränkesteuer für die Jahre 1993 und 1994 strittig. Streitentscheidend ist, ob die Getränkelieferungen der Beschwerdeführerin im Einhebungsgebiet der mitbeteiligten Marktgemeinde ausgeführt wurden oder nicht.

Die mitbeteiligte Marktgemeinde hat dann keine Berechtigung zur Einhebung der Getränkesteuer ab 1. Jänner 1992 gehabt, wenn die Getränke an die (vorbestimmten) Abnehmer im Gemeindegebiet der mitbeteiligten Marktgemeinde von der Beschwerdeführerin von F aus befördert und versendet wurden, weil in diesem Fall nach § 3 Abs. 8 UStG die Lieferung bereits mit dem Beginn der Beförderung oder Übergabe an den Spediteur, Frachtführer oder Verfrachter als ausgeführt galt. Die Einhebung der Getränkesteuer steht in diesem Fall der Stadtgemeinde F zu, weil die Lieferung dort ausgeführt wurde. Werden daher z.B. die Getränke von den Abnehmern (mit oder ohne vorherige Kontaktaufnahme durch die Beschwerdeführerin) bestellt und werden diese von der Beschwerdeführerin zugestellt, dann war die mitbeteiligte Marktgemeinde in den Jahren 1993 und 1994 für die Getränkesteuer nicht einhebungsberechtigt. Lagen solche Bestellungen nicht vor - die Abnehmer standen im Zeitpunkt des Beginns der Beförderung noch nicht fest - und wurde die Verfügungsmacht erst im Einhebungsgebiet der mitbeteiligten Marktgemeinde verschafft (im angefochtenen Bescheid als so genannte "Fahrverkäufe" bezeichnet), dann bestand die Einhebungsberechtigung für solche Getränke für die mitbeteiligte Marktgemeinde.

Die Beschwerdeführerin hat in ihrem Antrag vom 15. Dezember 1998 Umsätze, bei denen die Verfügungsmacht erst im Einhebungsgebiet der mitbeteiligten Marktgemeinde verschafft wurde, im Ausmaß von 6,78 % zugestanden, darüber hinaus aber so genannte "Fahrverkäufe" in Abrede gestellt. Feststellungen über die Durchführung so genannter "Fahrverkäufe" wurden weder von der Abgabenbehörde erster und zweiter Instanz noch im Vorstellungsbescheid getroffen.

Die Abgabenbehörde zweiter Instanz stützt die Berechtigung der mitbeteiligten Marktgemeinde zur Einhebung der Getränkesteuer für die Jahre 1993 und 1994 auf die Ansicht, dass keine Bestellungen von Konsumenten (Letztverbraucher) vorgelegen hätten, sondern es sich vielmehr um Lieferungen der Beschwerdeführerin an Wiederverkäufer mittels Barverkaufsrechnungen gehandelt habe. Dabei übersieht sie allerdings, dass auch im Falle der Lieferung an Wiederverkäufer entscheidend ist, wo die Lieferung ausgeführt wurde. Feststellungen, wonach in diesen Fällen keine Bestellungen vorgelegen wären, wurden im Berufungsbescheid der Abgabenbehörde zweiter Instanz nicht getroffen. Überdies hat nach § 1 Abs. 1 Oö. Gemeinde-Getränkesteuergesetz eine Einhebung der Getränkesteuer nicht zu erfolgen, soweit die Lieferung für Zwecke des Wiederverkaufs im Rahmen einer nachhaltigen Tätigkeit erfolgt. Erfolgte daher die Lieferung an solche Wiederverkäufer, dann entstand durch diese Lieferung im Einhebungsbereich der mitbeteiligten Marktgemeinde keine Getränkesteuerschuld. Die Getränkesteuerschuld entstand in diesem Fall nach § 2 Abs. 2 des Oö. Gemeinde-Getränkesteuergesetzes im Gemeindegebiet der mitbeteiligten Marktgemeinde erst durch die "Lieferung" der Wiederverkäufer. Getränkesteuerschuldner ist dann nicht die Beschwerdeführerin, sondern der Wiederverkäufer.

Wenn die Abgabenbehörde zweiter Instanz die Steuerpflicht der Beschwerdeführerin auf die Ansicht stützte, es habe sich um Lieferungen der Beschwerdeführerin an Wiederverkäufer mittels Barverkaufsrechnungen gehandelt, dann verkannte sie damit die Rechtslage, weil eine Steuerpflicht der Beschwerdeführerin für solche Lieferungen im Gemeindegebiet der mitbeteiligten Marktgemeinde nicht gegeben war.

Nach den Feststellungen der belangten Behörde ist die Beschwerdeführerin ihrer Mitwirkungspflicht nicht nachgekommen. Zunächst ist dazu zu bemerken, dass sich in den vorgelegten Verwaltungsakten keine Hinweise darauf befinden, dass die Abgabenbehörde der mitbeteiligten Marktgemeinde mit den Abgabenbehörden der Stadt F Kontakt aufgenommen und allenfalls sich mit den dort durchgeführten Getränkesteuerprüfungen auseinander gesetzt hätte. Wenn die Beschwerdeführerin schon im Abgabenverfahren in ihren Eingaben ausführte, an Wiederverkäufer Lieferungen ohne offengelegte Belege durchgeführt zu haben, dann hätte dies wegen eine möglichen Verdachtes von Beteiligungen an rechtswidrigen Handlungen auch zu Maßnahmen der Behörden führen können, die es der Abgabenbehörde ermöglicht hätte, die Unterlagen auch ohne Einwilligung der Beschwerdeführerin eingehend prüfen zu können.

Die im Beschwerdefall bemängelte Mitwirkung der Beschwerdeführerin im Abgabenverfahren enthebt die Abgabenbehörden allerdings nicht, Feststellungen zu treffen, die die Abgabeneinhebung der mitbeteiligten Marktgemeinde tragen kann. Solche Feststellungen liegen nicht vor.

Da die belangte Behörde diese Umstände nicht zum Anlass der Aufhebung des Bescheides des Gemeinderates der mitbeteiligten Marktgemeinde machte, belastete sie den angefochtenen Bescheid mit inhaltlicher Rechtswidrigkeit.

Der angefochtene Bescheid war daher gemäß § 42 Abs. 2 Z 1 VwGG wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufzuheben.

Von der Durchführung der beantragten mündlichen Verhandlung konnte gemäß § 39 Abs. 2 Z 3 VwGG Abstand genommen werden.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. II Nr. 333/2003.

Wien, am 28. April 2004