TE Vwgh Erkenntnis 2005/6/15 2002/13/0104

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Bernard und die Hofräte Dr. Hargassner, Dr. Fuchs, Dr. Büsser und Dr. Mairinger als Richter, im Beisein des Schriftführers MMag. Keidel LL.M., über die Beschwerde der R GesmbH i.L. in H, vertreten durch Dr. Erich Hirt, Rechtsanwalt in 1010 Wien, Rudolfsplatz 5/28, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland, Berufungssenat XI, vom 20. März 2002, GZ. RV/148- 11/12/97, betreffend Umsatzsteuer für die Jahre 1993 bis 1995, zu Recht erkannt.

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Die Beschwerdeführerin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von 381,90 EUR binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Die beschwerdeführende GmbH betrieb in den streitgegenständlichen Jahren 1993 bis 1995 zwei Bars mit angeschlossenen Separees, in denen Animiermädchen der Prostitution nachgingen.

Anlässlich einer abgabenbehördlichen Prüfung wurde festgestellt, dass die Beschwerdeführerin auch Kreditkartenerlöse erzielt habe, welche sich aus Getränkeumsätzen und so genannten Separee-Umsätzen zusammensetzten. Wie den Losungslisten zu entnehmen sei, habe die Beschwerdeführerin die auf die Separeebesuche entfallenden Teile der Kreditkarteneingänge, die sie mit "M" (offenbar für "Mädchen") gekennzeichnet habe, bisher nicht der Umsatzsteuer unterworfen, sondern sie zu Unrecht als durchlaufende Posten im Sinne des § 4 Abs. 3 UStG 1972 bzw. 1994 behandelt.

Das Finanzamt schloss sich der Ansicht des Prüfers an und erließ nach Wiederaufnahme der Verfahren geänderte Umsatzsteuerbescheide für 1993 bis 1995, in denen die Separee-Umsätze den von der Beschwerdeführerin erklärten Umsatzsteuerbemessungsgrundlagen hinzugerechnet wurden.

In der dagegen erhobenen Berufung brachte die Beschwerdeführerin vor, die mittels Kreditkartenabrechnung vereinnahmten Separee-Erlöse seien im Namen und auf Rechnung von "diversen Lokalbesucherinnen, nämlich Animiermädchen" vereinnahmt worden. Die Gutschriften für deren Leistungen seien auf dem Bankkonto der Beschwerdeführerin verbucht worden, weil die Mädchen keine Verträge mit den Kreditkartenfirmen besäßen. Die Beträge seien aber sofort der "jeweiligen Lokalbesucherin" ausbezahlt worden. Es handle sich um kurzfristige Darlehen, denen keinerlei Leistungsaustausch zwischen "Lokalbesucherin" und Beschwerdeführerin zu Grunde liege. Die Animierdamen könnten weder sozialversicherungsrechtlich angestellt werden noch "mittels Werkvertrag ein Dienstverhältnis" mit der Beschwerdeführerin eingehen, da dies unzulässig sei. Somit handle es sich bei "diesen Lokalbesucherinnen" um eigene Unternehmerinnen. Wie der Verwaltungsgerichtshof im Erkenntnis vom 7. Mai 1979, 2690/78, ausgeführt habe, könne das bloße Inkasso im Auftrag eines Dritten zwischen dem Zahler und dem Inkassanten keinen Leistungsaustausch darstellen. Im gegenständlichen Fall liege nicht einmal ein Inkasso vor, weil die strittigen Beträge sofort an die "Lokalbesucherinnen" weitergegeben worden seien. Auch frühere abgabenbehördlichen Prüfungen hätten die vorliegende Problematik zwar erkannt, aber offenbar im Hinblick auf das angeführte Judikat von einer Umsatzsteuervorschreibung abgesehen. Es läge daher in der Vorgangsweise der nunmehrigen Betriebsprüfung auch ein Verstoß gegen den Grundsatz von Treu und Glauben vor.

In seiner Stellungnahme entgegnete der Prüfer, dass die Annahme eines durchlaufenden Postens ein äußerlich erkennbares Handeln im fremden Namen und für fremde Rechnung erfordere. Der Zahlende müsse wissen, dass der Unternehmer die Zahlung nicht für sich, sondern für einen Dritten vereinnahme. An dieser Voraussetzung fehle es im Beschwerdefall. Für den Kunden stellten sich überdies sowohl "die Konsumation der Getränke als auch die Dienste der Animiermädchen" als einheitliche Leistung dar, welche auch "in einer Rechnung" beglichen worden sei. Dieser Umstand werde aus der Aussage eines Kunden der Beschwerdeführerin deutlich, der vom Prüfer befragt Folgendes zur Niederschrift gegeben habe:

"Ich betrat am 17. März 1995 um ca. 21.00 Uhr die Bar und wurde dann, nachdem ich einige Getränke konsumiert habe, gefragt, ob sich ein Mädchen zu mir setzen könne. In der Folge bezahlte ich für eine Flasche Sekt und einen Orangensaft sowie einen Separeebesuch S 5.900,00 (EUR 428,77) mit Kreditkarte und anschließend für eine Flasche Sekt und einen Badebesuch mit Mädchen S 7.500,00 (EUR 545,05) mit Kreditkarte. Für eine weitere Getränkekonsumation und einen Separeebesuch bezahlte ich noch einmal S 5.900,00 (EUR 428,77) mit Kreditkarte."

In ihrer Gegenäußerung verwies die Beschwerdeführerin auf "Anschlagtafeln", die sich "in diversen Zimmer" befänden und die folgenden Text aufwiesen:

"Das Entgelt für das Servicepersonal wird im Namen und auf Rechnung desselben einbehalten!"

Solcherart liege eine "steuerliche Verkündung" vor, welche den Gästen auffallen sollte. Zudem schienen in der Getränkekarte ausschließlich Getränke und keine sonstigen Leistungen auf, was ausreichend dokumentiere, dass die Beschwerdeführerin keine anderen Beträge, außer den Getränkeumsätzen, vereinnahme. Wenn beispielsweise aus der Getränkekarte der Preis einer Flasche Champagner mit 3.900 S ersichtlich sei und der Gast 4.900 S mittels Kreditkarte bezahlen müsse, dann "stellt es sich nach außen hin nicht als einheitliche Leistung dar", weil der Differenzbetrag von 1.000 S für das Servicepersonal nicht auf der Getränkekarte aufschiene.

Mit Vorhalt vom 11. Oktober 2001 forderte die belangte Behörde die Beschwerdeführerin auf, die zwischen ihr und den Animiermädchen bestehenden Rechtsbeziehungen detailliert darzulegen. Weiters verwies die belangte Behörde auf mehrere Anzeigen aus den Jahren 1993, 1995 und 1996, wonach in einer Bar der Beschwerdeführerin betretene überwiegend ausländische Animiermädchen ausgesagt hätten, dass sie als "Tänzerinnen beschäftigt" bzw. "zum Animieren angestellt" wären. Erhebungen beim Sicherheitsbüro vom 23. Oktober 1996 hätten ergeben, dass der Preis für eine halbe Stunde "Aufenthalt mit einem Animiermädchen" in einem Separee durchschnittlich 2.000 S betrage, wovon das Mädchen 1.000 S bekäme. Für eine volle Stunde betrage der Preis zwischen 3.500 S und 4.000 S, wovon das Mädchen bis zu 2.000 S erhielte. Der restliche Betrag verbleibe dem Barbetreiber, im vorliegenden Fall der Beschwerdeführerin. Die Frage nach den zwischen dem Barbetreiber und den Animiermädchen bestehenden Rechtsbeziehungen sei auch vor dem Hintergrund zu sehen, dass den Jahresabschlüssen der Beschwerdeführerin keine Erlöse für die Überlassung der Separees zu entnehmen seien und es jeglicher Lebenserfahrung widerspräche, dass die Überlassung der Separees zur Ausübung des Geschlechtsverkehrs unentgeltlich erfolgen sollte. Die belangte Behörde gehe vorerst davon aus, dass die Animiermädchen in "arbeitnehmerähnlichen Beschäftigungsverhältnissen" zur Beschwerdeführerin stünden.

In ihrem Antwortschreiben widersprach die Beschwerdeführerin der Ansicht der belangten Behörde zum Vorliegen von arbeitnehmerähnlichen Beschäftigungsverhältnissen. Die Mädchen seien vielmehr als "Unternehmerinnen mit allen steuerlichen Konsequenzen" anzusehen. Sie würden ihre Tätigkeit zwar in den Räumlichkeiten der Beschwerdeführerin ausüben, seien aber an keine bestimmten Arbeitszeiten gebunden und unterlägen keinem Konkurrenzverbot. Auch könne die Beschwerdeführerin keinen Einfluss auf Art, Umfang und Ausübung der in Anspruch genommenen Leistungen der Mädchen nehmen.

Was die Kreditkartenzahlungen anlange, hätten die Mädchen den Barbetreiber beauftragt, die ihnen zukommenden Zahlungen der Kunden einzuziehen. Man habe vereinbart, dass der zu leistende Betrag den Mädchen sofort nach Prüfung und Annahme der Kreditkarte auszuzahlen sei und die zeitverzögert erfolgenden Zahlungen durch die Kreditkartenunternehmen der Beschwerdeführerin verblieben. Es liege ein "atypisches Inkassomandat" vor.

Für die Überlassung der Separees hätten die Mädchen keine Zahlungen zu leisten, weil das wesentliche Interesse der Beschwerdeführerin in der Hebung des Umsatzes mit alkoholischen Getränken bestünde, welche mit entsprechend hohen Aufschlägen verkauft würden. Schon der Begriff "Animiermädchen" verweise auf das Interesse, die Kunden zum Alkoholkonsum zu "animieren".

Mit dem angefochtenen Bescheid wurde die Berufung als unbegründet abgewiesen. Nach Wiedergabe der Bestimmung des § 4 Abs. 3 UStG 1972 bzw. 1994 und Literaturhinweisen wird im Wesentlichen ausgeführt, unzweifelhaft sei, dass die Beschwerdeführerin die Mädchen beschäftige, um den Getränkekonsum anzuheben. Ob die Mädchen dabei arbeitnehmerähnlich tätig seien oder als selbständige Unternehmerinnen, sei nicht entscheidungswesentlich. Seien in denselben Geschäftsräumlichkeiten nämlich mehrere Unternehmer tätig, könnten die Umsätze nur dann umsatzsteuerlich jemandem anderen als dem Lokalinhaber zugerechnet werden, wenn die Unternehmer nach außen getrennt in Erscheinung treten würden, zwischen den beteiligten Unternehmen ein zur Nutzung der Räumlichkeiten berechtigendes Rechtsverhältnis bestünde, und überdies eine getrennte Kassenführung vorläge. Maßgeblich seien daher nicht die im Innenverhältnis gegebenen Vereinbarungen, sondern wie das Rechtsgeschäft nach außen gegenüber dem Kunden in Erscheinung trete. Im Falle von Barbesuchen der hier vorliegenden Art stelle sich das Rechtsgeschäft für den Kunden so dar, dass der Barbetreiber in den Separees die Gelegenheit zur Ausübung des Geschlechtsverkehrs mit den Animiermädchen gegen Entgelt zur Verfügung stelle. Alkoholkonsum und Inanspruchnahme der Dienstleistung der Animiermädchen stellten sich als einheitliche Leistung dar. Für den Kunden sei die Dienstleistung der Mädchen als Hauptleistung anzusehen, während dem Alkoholkonsum im gegebenen Zusammenhang nur untergeordnete Bedeutung zukäme. Zu den von der Beschwerdeführerin verwendeten Anschlagtafeln sei zum einen zu bemerken, dass die Verwendung des Wortes "Servicepersonal" im Gegensatz zum Vorbringen der Beschwerdeführerin stehe, bei den Animiermädchen handle es sich um selbständige Unternehmerinnen. Zum anderen würden gleichartige Anschlagtafeln auch in "normalen" Gastgewerbebetrieben verwendet, dabei jedoch die dem Servicepersonal gegebenen Trinkgelder gemeint sein. Da es sich bei den sonstigen Dienstleistungen der Mädchen um Fälle "illegaler Prostitution" handeln würde, sei eine "Anpreisung", zumal in Getränkekarten, nicht zu erwarten, was allerdings am Vorliegen einer einheitlichen Leistung nichts ändern könne. Schließlich liege in der Abkehr von einer als unrichtig erkannten Verwaltungsübung auch kein Verstoß gegen den Grundsatz von Treu und Glauben.

Über die dagegen erhobene Beschwerde hat der Verwaltungsgerichtshof erwogen:

Gemäß § 4 Abs. 1 UStG 1972 bzw. 1994 ist Entgelt alles, was der Empfänger einer Lieferung oder sonstigen Leistung aufzuwenden hat, um die Lieferung oder sonstige Leistung zu erhalten. Nach Abs. 3 leg. cit. gehören nicht zum Entgelt die Beträge, die der Unternehmer im Namen und für Rechnung eines anderen vereinnahmt und verausgabt (durchlaufende Posten).

Entgelt ist demnach, was in einer Zweckbindung zur Erlangung der Lieferung oder der sonstigen Leistung steht. Ob der Abnehmer das Entgelt (ganz oder teilweise) dem Unternehmer direkt oder mit seinem Einverständnis oder auf sein Verlangen einem Dritten leistet, ist unbeachtlich. Der Abzug von Betriebsausgaben kommt nicht in Betracht. Bemessungsgrundlage ist das ungekürzte Entgelt. Dass der Unternehmer daraus seine Geschäftsunkosten decken muss, ist gleichgültig (vgl. Ruppe, UStG2, § 4, Tz. 10 und 17, mit Hinweisen auf die Rechtsprechung).

Bei einem Barbetrieb mit angeschlossenen Separees besteht die Leistung des Barbetreibers nach der laut dem angefochtenen Bescheid unbestritten festgestellten Kundenerwartung nicht nur im Getränkeausschank, sondern entscheidend auch in der Gelegenheit zum Separeebesuch. Vom Betreiber eines solchen Lokals wird nach der Verkehrsauffassung angenommen, dass er zu diesem Zweck Mädchen "offeriert", welche mit den Barbesuchern die Separees aufsuchen und die sexuellen Wünsche der Gäste erfüllen. Nur durch das Angebot dieser persönlichen Dienstleistungen ist es dem Lokalbetreiber möglich, weit über dem Üblichen liegende Getränkepreise zu verlangen. Solcherart konnte im Beschwerdefall unbedenklich davon ausgegangen werden, dass die Mädchen der Beschwerdeführerin gegenüber verpflichtet waren, die Gäste sowohl zum Alkoholkonsum als auch zum Aufsuchen eines der angeschlossenen Separees zu animieren, und dafür von der Beschwerdeführerin auch zu entlohnen waren. In einer solchen Fallkonstellation kann nicht gesagt werden, dass der Lokalbetreiber (die Beschwerdeführerin) außerhalb eines nur zwischen den Mädchen und den Gästen stattfindenden Leistungsaustausches stünde, was aber Voraussetzung wäre, um das Vorliegen durchlaufender Posten bejahen zu können (vgl. Ruppe, UStG2, § 4, Tz. 129; Scheiner/Kolacny/Caganek, Kommentar zur Mehrwertsteuer, UStG 1994, § 4, Anm. 326f).

Dass der Lokalbetreiber die in der Bar angebotenen und vom Kunden entlohnten Leistungen nicht selbst (bzw. im hier vorliegenden Fall einer GmbH durch seine Organe) erbringt, sondern andere Personen als Erfüllungsgehilfen heranzieht und Teile seines Entgeltes unmittelbar an sie weitergibt, mindert die Umsatzsteuerbemessungsgrundlage des Lokalbetreibers nicht. Im gegebenen Zusammenhang war - wie die belangte Behörde zutreffend ausgeführt hat - auch nicht entscheidungswesentlich, ob die zwischen der beschwerdeführenden GmbH als Barbetreiberin und den einzelnen Mädchen bestehenden Vereinbarungen von solcher Art waren, die es erlaubten, von "arbeitnehmerähnlichen Beschäftigungsverhältnissen" zu sprechen, oder ob von einer selbständigen Tätigkeit der Mädchen auszugehen wäre. Waren die Mädchen als selbständig tätige "Unternehmerinnen" anzusehen, was darzustellen in der Beschwerde mit näherer Begründung unternommen wird, folgte daraus lediglich, dass sie über ihre dem Lokalbetreiber gegenüber erbrachten Leistungen zur Rechnungslegung berechtigt wären und der Beschwerdeführerin ein entsprechender Vorsteuerabzug zustünde. Ein solcher ist aber nicht Gegenstand des vorliegenden Streits.

Da die belangte Behörde unbedenklich davon ausgehen durfte, dass die beschwerdeführende GmbH in den Leistungsaustausch zwischen den Mädchen und den Gästen der Bar eingeschaltet war, kam es auf die Bedeutung der Anschlagtafeln nicht an. Zu ergänzen bleibt, dass die Ankündigung: "Das Entgelt für das Servicepersonal wird im Namen und auf Rechnung desselben einbehalten!" vor dem Hintergrund des Vorbringens, eine Vereinnahmung von Separeeumsätzen durch die Beschwerdeführerin sei nur im speziellen Fall von Kreditkartenzahlungen auf Grund der dabei bestehenden Sachzwänge (Fehlen von Kreditkartenverträgen) erfolgt, unverständlich erscheint.

Keine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides zeigt die Beschwerdeführerin weiters mit ihrem auch vor dem Verwaltungsgerichtshof wiederholten Vorwurf einer Verletzung des Grundsatzes von Treu und Glauben auf. Dieser Grundsatz schützt nämlich nicht ganz allgemein das Vertrauen des Abgabepflichtigen auf die Rechtsbeständigkeit einer allenfalls auch unrichtigen abgabenrechtlichen Beurteilung für die Vergangenheit. Die Behörde ist vielmehr verpflichtet, von einer als gesetzwidrig erkannten Verwaltungsübung abzugehen. Der Umstand, dass eine abgabenbehördliche Prüfung eine bestimmte Vorgangsweise des Abgabepflichtigen unbeanstandet gelassen hat, hindert die Behörde damit nicht, diese Vorgangsweise für spätere Zeiträume als rechtswidrig zu beurteilen (vgl. das hg. Erkenntnis vom 20. Dezember 2000, 98/13/0236).

Zur abschließenden Verfahrensrüge unzureichender Sachverhaltsermittlung genügt es darauf hinzuweisen, dass die Beschwerdeführerin einen Antrag auf Vernehmung des "Barbesitzers" und der "diversen Mädchen" (deren Identität im Übrigen auch im verwaltungsgerichtlichen Verfahren nicht preisgegeben wird) nicht gestellt hat.

Die Beschwerde erweist sich daher als unbegründet und war deshalb gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen.

Die Kostenentscheidung beruht auf den §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. II Nr. 333/2003.

Wien, am 15. Juni 2005