TE Vwgh Erkenntnis 2005/9/22 2001/14/0041

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Steiner und die Hofräte Mag. Heinzl, Dr. Zorn, Dr. Robl und Dr. Büsser als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. Pfau, über die Beschwerde der 1. E B, und 2. E W, beide vertreten durch Dr. Walter Scherlacher und Dr. Susanne Tichy-Scherlacher, Rechtsanwälte in 1060 Wien, Köstlergasse 7, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland (Berufungssenat VI) vom 15. Dezember 2000, GZ: RV/239- 16/11/2000, betreffend Feststellung von Einkünften für die Jahre 1994 bis 1997, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Die Beschwerdeführerinnen haben dem Bund Aufwendungen in der Höhe von 381,90 EUR binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Anlässlich einer bei den Beschwerdeführerinnen hinsichtlich erzielter Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung durchgeführten abgabenbehördlichen Prüfung (betreffend eine Liegenschaft in der K.-gasse) hielt der Prüfer in dem gemäß § 151 Abs. 3 BAO erstatteten Bericht unter anderem fest, Mietzinsrücklagen, die noch vorhanden seien, seien gemäß "§ 118" (gemeint wohl § 116) Abs. 5 EStG unter anderem gegen Aufwendungen im Sinne der §§ 3 bis 5 MRG zu verrechnen, soweit diese Aufwendungen Herstellungsaufwand darstellen und nicht durch steuerfreie Subventionen gedeckt seien. "Der Dachbodenausbau" stelle zwar Herstellungsaufwand dar, falle jedoch nach Ansicht des BMF nicht unter die §§ 3 bis 5 MRG. Die Auflösung der Mietzinsrücklage sei daher nicht zulässig gewesen. In der Folge stellte der Prüfer die seiner Ansicht nach aus den Prüfungsfeststellungen notwendigen "Berichtigungen" für die Jahre 1994 bis 1997 rechnerisch dar.

Das Finanzamt folgte der Ansicht und den Berechnungen des Prüfers und erließ für die Jahre 1994 bis 1997 (nach Wiederaufnahme der Verfahren) entsprechende neue Sachbescheide über die Feststellung von Einkünften gemäß § 188 BAO.

In einer gegen diese Bescheide erhobenen Berufung bezeichneten die Beschwerdeführerinnen die Ansicht, dass ein Dachbodenausbau nicht unter die §§ 3 bis 5 MRG falle, unter Berufung auf Mayrhofer, SWK 1997, S 360, und näher angeführte Judikatur des Obersten Gerichtshofes, als unrichtig. § 4 Abs. 2 Z. 5 MRG umfasse kraft ausdrücklicher gesetzlicher Anordnung generell "die bautechnische Umgestaltung eines Mietgegenstandes". Es könne nicht zweifelhaft sein, dass auch eine Dachbodenfläche Gegenstand eines Mietverhältnisses sein könne. Aus der Tatsache, dass der Oberste Gerichtshof einen Rohdachboden, sohin eine Dachbodenfläche, dem Mietzins der Kategorie D unterworfen habe (MietSlg. 48280 u.a.), lasse sich einerseits ableiten, dass diese Fläche als Mietgegenstand im Sinne des § 1 MRG zu betrachten sei, andernfalls würde diese Fläche nicht unter die Bestimmungen des Mietrechtsgesetzes fallen und sohin keine Mietzinsbeschränkung stattfinden. Der Dachboden sei sohin als Mietgegenstand im Sinne des § 4 MRG zu betrachten. Andererseits ergäbe sich aus der zitierten Entscheidung, dass der Mietgegenstand der Kategorie D unterzuordnen sei, sodass durch den Ausbau eine Standardanhebung im Sinne des § 4 Abs. 2 Z. 5 MRG stattfinde.

Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung ab. Strittig sei allein der Umstand, ob ein im Jahr 1997 für einen Dachbodenausbau geltend gemachter Herstellungsaufwand unter die §§ 3 bis 5 MRG falle und deshalb ein (aus einer anderen Mieteinkunftsquelle stammender) "steuerfreier Betrag" gegen diesen Herstellungsaufwand verrechnet werden könne oder nicht. Die Abweisung der Berufung begründete die belangte Behörde zunächst damit, dass "nach Doralt, Einkommensteuergesetz, Kommentar, Bd II, Tz 146 zu § 28, der Umbau eines Hotels in ein anderes Mietobjekt zwar zu Herstellungsaufwand führt, eine begünstigte Absetzung aber nicht möglich ist, weil §§ 3 bis 5 MRG nicht anwendbar sind". Das gleiche, so Doralt aaO weiter, gelte für die Errichtung von Garagen, den Ausbau von Dachböden und die Schaffung neuer Wohneinheiten. Im Übrigen wies die belangte Behörde darauf hin, dass in der Berufung ausgeführt worden sei, es könne nicht zweifelhaft sein, dass auch eine Dachbodenfläche Gegenstand eines Mietverhältnisses sein könne. Damit werde nur die allgemein bestehende Möglichkeit einer Vermietung angesprochen. Dass und an wen der Dachboden im vorliegenden Fall während der Zeit des Ausbaues vermietet gewesen sei, hätten die Beschwerdeführerinnen nicht behauptet. Aus der Auflistung der "nützlichen Verbesserungen" gemäß § 4 MRG lasse sich erkennen, dass es sich dabei um "Neuerrichtungen oder Umgestaltungen von bzw. an" bereits bestehenden Mietobjekten handle, nicht jedoch die "gänzliche Neuerstellung eines Mietgegenstandes", auch nicht die "Neuerrichtung eines Mietgegenstandes in einem bereits bestehenden Mietobjekt".

Der Verwaltungsgerichtshof hat über die dagegen erhobene Beschwerde erwogen:

Nach dem Beschwerdepunkt erachten sich die Beschwerdeführerinnen durch den angefochtenen Bescheid dadurch in ihren Rechten verletzt, dass der für das Jahr 1997 in einer Beilage zur Erklärung aufgelistete Herstellungsaufwand für den Dachboden des Hauses K.-gasse 11 nicht als verrechenbar mit einem steuerfreien Betrag (Mietzinsrücklage) angesehen wurde und auch nicht "jedenfalls teilweise die sofortige Absetzbarkeit oder jedenfalls die Absetzbarkeit über einen Zeitraum von 10 Jahren zuerkannt" worden sei.

Zur behaupteten Verrechenbarkeit der Mietzinsrücklage stützen sich die Beschwerdeführerinnen auf § 116 Abs. 5 EStG 1988 und ihre bereits in der Berufung ausgeführte Ansicht, dass es sich bei den Aufwendungen für den gegenständlichen Dachbodenausbau um Aufwendungen im Sinne des § 3 bis 5 MRG, konkret um solche im Sinne des § 4 Abs. 2 Z. 5 MRG handelt. Die belangte Behörde vertritt hingegen unter Berücksichtigung des Umstandes, dass die Beschwerdeführerinnen im Verwaltungsverfahren nicht behauptet haben, dass der Rohdachboden vermietet gewesen sei und § 4 MRG Baumaßnahmen an bereits bestehenden Mietobjekten umfasst, die gegenteilige Ansicht.

Aufwendungen im Sinne des § 4 Abs. 2 Z. 5 MRG sind solche in Zusammenhang mit der bautechnischen Umgestaltung eines Mietgegenstandes, im Besonderen einer Mietwohnung der Ausstattungskategorie D oder C in eine Mietwohnung der Ausstattungskategorie C, ? oder A.

Der belangten Behörde ist im Ergebnis zuzustimmen, wenn sie die Ansicht vertreten hat, durch den Dachbodenausbau sei keine bauliche Umgestaltung ("eines Mietgegenstandes") erfolgt, sondern eine neue Wohneinheit entstanden. Der erstmalige Ausbau eines Dachbodens stellt eine andere Baumaßnahme dar als die bloße bauliche Umgestaltung einer Mietwohnung z. B. der Ausstattungskategorie D in eine Mietwohnung z.B. der Ausstattungskategorie A. Damit ist das Schicksal der Beschwerde bereits entschieden. Auf das übrige Beschwerdevorbringen, insbesondere die schon in der Berufung zitierte Entscheidung des Obersten Gerichtshofes brauchte nicht eingegangen zu werden, weil die Problematik der Kategorieanhebung im Hinblick auf den vorliegenden Ausbau nicht relevant ist.

Hinsichtlich des weiteren Beschwerdevorbringens in Bezug auf einen behaupteten "Klarstellungsbedarf" im Zusammenhang mit der allfälligen Qualifikation der für den Dachgeschossausbau geltend gemachten Aufwendungen als "Erhaltungsaufwand" ist darauf hinzuweisen, dass ein solches Begründungsdefizit mangels entsprechenden Berufungsvorbringens nicht zu erkennen ist.

Die Beschwerde erweist sich daher insgesamt als unbegründet, weshalb sie gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen war.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. II Nr. 333/2003.

Wien, am 22. September 2005