TE Vwgh Erkenntnis 2005/9/23 2003/15/0147

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Vizepräsident Dr. W. Pesendorfer und die Hofräte Dr. Sulyok, Dr. Fuchs, Dr. Zorn und Dr. Mairinger als Richter, im Beisein des Schriftführers MMag. Twardosz, LL.M., über die Beschwerde der N GmbH in W, vertreten durch Dr. Klaus Plätzer, Rechtsanwalt in 5020 Salzburg, Alpenstraße 12, gegen den Bescheid des Unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Salzburg, vom 30. Oktober 2003, RV/569- S/02, betreffend Umsatz- und Körperschaftsteuer 1990 bis 1999, Gewerbesteuer 1990 bis 1993 und Kapitalertragsteuer 1990 bis 1999, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Die Beschwerdeführerin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von EUR 381,90 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Die beschwerdeführende GmbH betreibt einen Nachtclub. Rolf K ist Alleingesellschafter der Beschwerdeführerin. Er und sein Adoptivsohn Konrad K sind handelsrechtliche Geschäftsführer.

Am 25. November 1998 wurde in den Geschäftsräumlichkeiten der Beschwerdeführerin auf Grund eines vom Landesgericht Salzburg ausgestellten Hausdurchsuchungsbefehls eine Hausdurchsuchung durchgeführt, bei welcher ua. diverse Aufzeichnungen und Abrechnungen beschlagnahmt wurden. In diesem Zusammenhang wurden vom Finanzamt (Prüfungsabteilung Strafsachen) mehrere Zeugeneinvernahmen durchgeführt. Im Verwaltungsakt befindet sich ua. die Niederschrift über die Vernehmung der AH. Diese sagte aus, sie arbeite im Nachtclub der Beschwerdeführerin als Tänzerin. Als Tänzerin bekomme sie S 300,-- pro Tag. Weiters bekomme sie Getränkeprozente (für einen Cocktail S 50,--, für einen Piccolo-Sekt S 70,--, für eine Flasche Sekt S 300,--). Sobald sie mit einem Gast aufs Zimmer gehe, müsse der Gast vorher bei der Bardame bezahlen: für eine halbe Stunde S 2.000,--, für eine Stunde S 3.000,--. Die ganze Abwicklung werde von der Bardame erledigt. Wenn das Lokal geschlossen werde, rechne sie mit der Bardame ab. Sie bekomme dabei ihren Anteil (für eine halbe Stunde S 1.000,--, für eine Stunde S 1.500,--). Auch die Abrechnung der Getränke erfolge über die Bardame. Auch diese Abrechnung werde gemacht, sobald das Lokal geschlossen sei.

AR sagte in ihrer Vernehmung als Zeugin am 25. November 1998 aus, sie sei von Herbst 1995 bis ca. Jänner 1996 bei der Beschwerdeführerin angestellt gewesen und arbeite seit ca. einer Woche wieder dort. Zu ihren Tätigkeiten gehörten das Auf- und Zusperren des Lokals, die Abrechnung, das Bedienen des Kreditkartenapparates und das Management der Mädchen. Zur Zeit arbeiteten fünf Mädchen im Lokal.

Im Bericht vom 13. September 2000 über das Ergebnis der bei der Beschwerdeführerin durchgeführten Buch- und Betriebsprüfung wird festgehalten, das Rechnungswesen der Beschwerdeführerin weise Buchführungsmängel auf (Kassenfehlbeträge, keine Erfassung der Kreditkartenerlöse, doppelt vorhandene Seiten des Kassabuches, Einträge im Kassabuch unleserlich überschrieben bzw. mit Tippex verändert, Bankkonten nicht in der Buchhaltung erfasst, Inventuren 1993 und 1994 nicht vorhanden, Inventuren 1995 und 1996 mangelhaft, Getränkearten auf der Getränkekarte, welche nicht in der Buchhaltung aufschienen). Auf Grund der durchgeführten Mengenrechnung bzw. Aufschlagskalkulation iVm Buchführungsmängeln sei eine Differenz zu den erklärten Umsätzen in den einzelnen Warengruppen in Höhe von über 100 % festzustellen.

Es seien keine Einkünfte aus dem Bordellbetrieb erklärt worden. Laut Auskunft des Geschäftsführers Konrad K seien die in den oberen Stockwerken gemieteten Zimmer "Personalzimmer" für die angestellten Tänzerinnen. Die Vorgänge in den Separees interessierten ihn nicht, so lange eine Flasche Sekt mitgenommen werde. Aus welchen Gründen auch immer die Mädchen S 1.500,-- geschenkt erhielten, sei ihm egal.

Es seien monatliche Umsatzzusammenstellungen und daraus resultierende Jahresaufstellungen auf dem PC bzw. im Tresor des Geschäftsführers Konrad K gefunden worden. Allein die bei Kreditkartenunternehmen ermittelten Umsätze seien höher als die erklärten Umsätze. Anhand der vorgefundenen Unterlagen sei die Berechnung der geschuldeten Abgabenbeträge im Wege einer Schätzung mit einem Sicherheitszuschlag von 5 % neu durchzuführen.

In Tz 18 des Betriebsprüfungsberichtes werden die Jahresumsätze wiedergegeben, die sich aus den bei der Hausdurchsuchung vorgefundenen Unterlagen ergeben. Weiters wird angeführt, dass die in den vorgefundenen Monatszusammenstellungen angeführten Kreditkartenerlöse den bei den Kreditkartenunternehmen ermittelten Beträgen entsprächen.

Der Prüfer schätzte die Umsätze der Jahre 1990 bis 1997, indem er die sich aus den bei der Hausdurchsuchung vorgefundenen Aufzeichnungen ergebenden Erlöse um einen Sicherheitszuschlag von 5 % erhöhte (Tz 19 des BP-Berichtes). Ausgehend von diesen Umsätzen schätzte er den Gewinn (Tz 23 des BP-Berichtes) sowie - in Höhe der Gewinne und der nicht an das Finanzamt abgeführten Umsatzsteuer - verdeckte Gewinnausschüttungen an den Gesellschafter (Tz 28 des BP-Berichtes).

Den Feststellungen des Prüfers folgend erließ das Finanzamt - zum Teil nach Wiederaufnahme der Verfahren - Bescheide betreffend Umsatz- und Körperschaftsteuer sowie Kapitalertragsteuer für die Jahre 1990 bis 1997 sowie Gewerbesteuer für die Jahre 1990 bis 1993.

Da die Beschwerdeführerin für die Jahre 1998 und 1999 keine Abgabenerklärungen einreichte, schätzte das Finanzamt für diese Jahre Umsätze und Einkommen der Beschwerdeführerin sowie verdeckte Gewinnausschüttungen in Anlehnung an die bei der Betriebsprüfung angesetzten Beträge.

Gegen die Bescheide betreffend Umsatz-, Körperschaft- und Gewerbesteuer sowie Kapitalertragsteuer brachte die Beschwerdeführerin Berufungen ein. In der Begründung wird ausgeführt, die Geschäftsführer hätten sich hinsichtlich der Buchführung auf die Tätigkeit des Steuerberaters verlassen. Sie hätten diesem die gesamten Unterlagen übergeben und den Auftrag erteilt, die notwendigen Buchführungsmaßnahmen durchzuführen, die Jahresabschlüsse zu erstellen und die Steuererklärungen zu verfassen. Die Unterlagen seien offenbar im Zuge einer "Zwangsräumung" des ehemaligen Steuerberaters in Verstoß geraten. Zum Vorwurf, dass Getränkearten auf der Getränkekarte aufschienen, die in der Buchhaltung nicht aufgenommen seien, werde darauf verwiesen, dass diese Getränke lediglich in früheren Zeiten geführt, in der Folge jedoch mangels entsprechenden Umsatzes "aufgelassen" worden seien. Bezüglich des Verkaufes von nicht offiziell vorhandenen Getränke(mengen) sei anzuführen, dass es sich hierbei um Werbegeschenke der Brauereien oder Getränkehändler handle, die im Einkauf nicht aufscheinen könnten, da sie ja kostenlos zur Verfügung gestellt worden seien. Die erzielten Veräußerungserlöse seien allerdings in den Büchern aufgeführt. Die Beschwerdeführerin habe mit einem Bordellbetrieb nichts zu tun. Ihr Betrieb sei ein reiner Barbetrieb. Mögliche von Mädchen bzw. Tänzerinnen erzielte Einnahmen hätten mit dem Betrieb der Beschwerdeführerin nichts zu tun. Eine Zurechnung derartiger Einkünfte der Mädchen sei unzulässig. Die Kreditkartenumsätze seien buchhalterisch als Barumsätze betrachtet und in der Folge auch als Barumsätze ordnungsgemäß aufgezeichnet worden. Das Bankkonto habe nur dazu gedient, um die Abrechnung mit den Kreditkartenunternehmen durchzuführen. Ein für den Umbau des Lokals aus der Schweiz gewährter Kredit sei ebenfalls über das Bankkonto abgewickelt worden. Zu den bei der Hausdurchsuchung vorgefundenen Unterlagen werde bemerkt: Die vorgefundenen Erlösaufzeichnungen hätten mit den tatsächlichen Einnahmen der Beschwerdeführerin nichts zu tun. Diese Zahlen seien in Wirklichkeit eine Verhandlungsgrundlage für einen zu ver- bzw. kaufenden Mitbewerber gewesen. Das Finanzamt führe selbst aus, dass diese Zusammenstellung von Rolf K erstellt worden sei. Rolf K lebe in der Schweiz und habe mit dem operativen Geschäft der Beschwerdeführerin nichts zu tun. Daraus ergebe sich wiederum, dass die Zahlen mit dem tatsächlichen Betrieb der Beschwerdeführerin nichts zu tun hätten. Auch die angeführten Jahreszusammenstellungen beträfen nicht den Betrieb der Beschwerdeführerin, sondern seien Aufzeichnungen des Rolf K für einen zu verkaufenden, kaufenden, tauschenden oder zu vermittelnden Geschäftsbetrieb gewesen. Damit zeige sich, dass die gesamte Schätzung des Finanzamtes einschließlich des Sicherheitszuschlages "obsolet" sei. Hinsichtlich der Jahre 1998 und 1999 habe das Finanzamt ohne weitere Begründung gleichbleibende wirtschaftliche Verhältnisse wie in den Vorjahren angenommen. Eine solche Schätzung sei nicht statthaft und gehe an der Realität vorbei.

Hinsichtlich der den Zeitraum 1990 bis 1997 betreffenden Abgaben erließ das Finanzamt eine Berufungsvorentscheidung, mit welcher es die Berufung abwies. Aus dem Berufungsvorbringen, die Unterlagen seien dem Steuerberater übergeben worden, aber in Verstoß geraten, ergebe sich, dass sich die Beschwerdeführerin der Buchführungsmängel bewusst sei, jedoch nicht feststellen könne, ob diese in ihrem Einflussbereich oder in dem des Steuerberaters gelegen gewesen seien. Tatsache sei, dass Unterlagen nicht im entsprechenden Ausmaß vorgelegt worden seien und dieser Mangel durch die Betriebsprüfung zu würdigen gewesen sei. Aus den Getränkekarten seien Getränke ersichtlich gewesen, die laut Buchhaltung nie eingekauft worden und nie in einer Inventur enthalten gewesen seien. In der Berufung werde vorgebracht, dass Werbegeschenke von Brauereien und anderen Getränkelieferanten geleistet worden seien. Auf Grund der durchgeführten Mengenrechnung sei der Anteil dieser Werbegeschenke am Wareneinsatz in der Warengruppe Bier mit etwa 50 % zu bewerten. Nach Auskunft der Beschwerdeführerin seien keine exakten Aufzeichnungen über die Werbegeschenke geführt worden. In der Nichtaufschreibung derartiger Wareneingänge liege ebenfalls ein Buchführungsmangel. Die Schätzung sei auf Grund der formellen und materiellen Buchführungsmängel bzw. auf Grund der vom Prüfer durchgeführten Kalkulation, die in allen Warengruppen Abweichungen von teilweise mehr als 100 % ergeben hätten, notwendig gewesen. Die Schätzung sei auf der Grundlage jener Unterlagen vorgenommen worden, die anlässlich der Hausdurchsuchung sichergestellt worden seien. Vom Betriebsprüfer sei die Schätzung während des laufenden Prüfungsverfahrens unter Hinweis auf die verarbeiteten Unterlagen dem steuerlichen Vertreter und der Geschäftsführung der Beschwerdeführerin zur Beurteilung vorgelegt worden. In der Berufung werde eingewendet, dass der Betrieb als reiner Barbetrieb geführt werde. Dieses Vorbringen stehe im Gegensatz zu den bei der Hausdurchsuchung vorgefundenen Unterlagen, den Aussagen der dabei angetroffenen Personen und den vom Geschäftsführer Konrad K getätigten Äußerungen. Demnach kümmere sich die Geschäftsführung um die Anmeldung, Arbeitserlaubnis und die regelmäßigen Kontrollbesuche der Mädchen beim Amtsarzt. Im Übrigen gebe es Aufzeichnungen über Anwesenheiten der Mädchen (Urlaub, Krankheit) und "Zimmerservice" (Separee bzw Zimmer in den oberen Stockwerken). Darüber hinaus bezahle der Kunde für alle Dienstleistungen und Bestellungen in einem Betrag an der Bar. Die Vereinnahmung aller Umsätze für bezogene Leistungen erfolge somit durch die Beschwerdeführerin und nicht durch die Mädchen selbst. Die Abrechnung mit den Mädchen sei zu einem späteren Zeitpunkt erfolgt. Die dabei entstandenen Aufwendungen seien vom Betriebsprüfer bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlagen berücksichtigt worden. Zu den Kreditkartenabrechnungen sei bemerkt, dass die anhand der Kreditkartenverrechnungen ermittelten Umsätze allein höher seien als die erklärten Gesamtumsätze des Unternehmens. Dem Argument, dass die bei der Hausdurchsuchung beschlagnahmten Unterlagen nicht den Betrieb der Beschwerdeführerin beträfen, könne nicht gefolgt werden. Während der gesamten Dauer der Betriebsprüfung seien die Strichlisten Grundlage für die Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen gewesen. Auch während der durchgeführten Schlussbesprechung seien diese Grundlagen nie in Zweifel gezogen worden. Durch den Betriebsprüfer seien die Jahreszusammenstellungen (des Rolf K) und die monatlichen Aufzeichnungen des Konrad K verwertet worden. Dazu habe Konrad K anlässlich von Vorbesprechungen wiederholt erklärt, dass die Aufzeichnungen von ihm erstellt worden seien. Überdies decke sich die Summe der Aufzeichnungen des Konrad K mit den Jahreszusammenstellungen des Rolf K. Der Betriebsprüfer habe davon ausgehen können, dass sich der Alleingesellschafter Rolf K durch die Aufzeichnungen seines Adoptivsohnes Konrad K eine Übersicht über den Geschäftsgang habe verschaffen lassen. Die Richtigkeit der vorgefundenen und verwerteten Unterlagen lasse sich auch daraus ableiten, dass die in den Monatszusammenstellungen angeführten Kreditkartenerlöse mit den bei den Kreditkartenunternehmungen ermittelten Umsätzen annähernd übereinstimmten.

Die Beschwerdeführerin beantragte die Entscheidung über die Berufung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz.

Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufungen hinsichtlich der auf den Zeitraum 1990 bis 1997 entfallenden Abgaben als unbegründet ab, hinsichtlich der auf die Jahre 1998 und 1999 entfallenden Abgaben gab sie der Berufung teilweise Folge. Zur Begründung wird ausgeführt:

1. Zeitraum 1990 bis 1997:

Die Schätzungsberechtigung beruhe auf den im Rahmen der Betriebsprüfung aufgedeckten Buchführungsmängeln. Die Schätzung sei anhand der bei der Hausdurchsuchung vorgefundenen Aufzeichnungen der beiden Geschäftsführer vorgenommen worden. Den Berufungseinwendungen, dass die vorgefundenen Erlösaufzeichnungen mit den tatsächlichen Einnahmen der Beschwerdeführerin nichts zu tun hätten, habe sich das Finanzamt im Rahmen der Berufungsvorentscheidung nicht anzuschließen vermocht. Es habe festgestellt, dass während der gesamten Dauer der Betriebsprüfung die in Rede stehenden Listen ua. Grundlage für die Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen gewesen seien und selbst während der Schlussbesprechung diese Grundlagen nicht in Zweifel gezogen worden seien. Auch die belangte Behörde erachte das nunmehrige Vorbringen des Beschwerdeführers als unglaubwürdig und als nicht mit der Aktenlage übereinstimmend. Die Beschwerdeführerin habe nicht dargetan, welchen zu verkaufenden, kaufenden, tauschenden oder zu vermittelnden Geschäftsbetrieb, wenn nicht den Betrieb der Beschwerdeführerin selbst, die in Rede stehenden Aufzeichnungen betreffen sollten. Der Aktenlage könne auch nicht entnommen werden, dass die Beschwerdeführerin bzw. einer ihrer beiden Geschäftsführer jemals mit der Vermittlung von Gewerbebetrieben befasst gewesen wären. Davon abgesehen wären für die Vermittlung eines Geschäftsbetriebes auch andere Umstände wie Lage, Größe, Ausstattung, Marktchancen, Konkurrenzbetriebe etc. von wesentlicher Bedeutung. Entsprechende Hinweise hätten im Rahmen der Hausdurchsuchung nicht festgestellt werden können und seien auch im Berufungsverfahren nicht vorgebracht worden. Dies vor dem Hintergrund, dass die Beschwerdeführerin laut Berufungsvorbringen von einem Dritten mit der Vermittlung eines Gewerbebetriebes beauftragt worden sei.

Die weiteren Einwendungen, wonach Rolf K infolge seiner Ortsabwesenheit mit dem operativen Geschäft nichts zu tun habe und damit die konkreten Zahlen nicht habe erstellen können, gingen an der Sache vorbei. Wie im Betriebsprüfungsbericht dargelegt, habe es nicht nur die Jahreszusammenstellungen des Rolf K gegeben, sondern es seien auch für einige Jahre von Konrad K verfasste monatliche Umsatzsteuervoranmeldungen aufgefunden worden. Dieser habe bei der Vorbesprechung erklärt, dass diese Aufstellungen von ihm persönlich stammten. Dabei deckten sich die Summen der monatlichen Aufzeichnungen des Konrad K mit den Jahreszusammenstellungen des Rolf K. Dies deute darauf hin, dass sich der Alleingesellschafter und Geschäftsführer Rolf K auf Basis der Aufzeichnungen seines Adoptivsohnes und Geschäftsführers Konrad K einen Überblick über den Geschäftsgang erstellt habe. Für die Richtigkeit dieser Aufzeichnungen spreche auch der Umstand, dass die auf den Monatszusammenstellungen angeführten Kreditkartenerlöse mit den bei den Kreditkartenunternehmen ermittelten Umsätzen in etwa übereinstimmten.

Die Buchführungsmängel würden von der Beschwerdeführerin nur teilweise bestritten. Sie vertrete den Standpunkt, dass der steuerliche Vertreter die übergebenen Unterlagen erhalten und nicht beanstandet habe. Ein solches Vorbringen gehe an der Sache vorbei, setze doch die Schätzungsberechtigung kein Verschulden der Partei voraus. Es sei sohin ohne Belang, aus welchen Gründen Buchführungsmängel aufgetreten seien. Nach der Art der Buchführungsmängel sowie der Aktenlage sei allerdings offensichtlich, dass die Beschwerdeführerin ihren kaufmännischen Sorgfaltspflichten nicht entsprochen habe. Davon abgesehen könne ein steuerlicher Vertreter die Bilanzen sowie Steuererklärungen stets nur auf Grund der von seinen Klienten übergebenen Unterlagen erstellen.

Zum Buchführungsmangel der auf der Getränkekarte enthaltenen, aber nicht in die Buchhaltung aufgenommenen Getränkearten werde vermerkt, dass die Beschwerdeführerin im Prüfungszeitraum über zwei Getränkekarten verfügt habe, wobei auf der neueren zweiten Karte Getränke aufschienen, die laut Buchhaltung nie zugekauft bzw. nie in die Inventur aufgenommen worden seien.

Bezüglich des Verkaufes von offiziell nicht vorhandenen Getränkemengen, bei denen es sich um Werbegeschenke von Brauereien und Getränkehändler gehandelt haben solle, ergebe sich aus den Prüfungsunterlagen, dass diese nach den durchgeführten Mengenrechnungen in der Warengruppe Bier 50 % des Wareneinsatzes betragen würden. Die vom Beschwerdeführer außer Streit gestellte Nichterfassung dieser Geschenke stelle für sich allein bereits einen groben Buchführungsmangel dar.

Während des Betriebsprüfungsverfahrens seien sämtliche Unterlagen der steuerlichen Vertretung bzw. dem Geschäftsführer der Beschwerdeführerin zur Verfügung gestellt worden. Die vom Prüfer durchgeführten Kalkulationen hätten bei allen Warengruppen eine wesentliche Abweichung ergeben.

Der Prüfer sei zum Ergebnis gelangt, dass die Einnahmen aus dem Bordellbetrieb der Beschwerdeführerin zuzurechnen seien. Dagegen vertrete die Beschwerdeführerin die Ansicht, dass sie mit einem derartigen Betrieb nichts zu tun habe. In der Berufungsvorentscheidung habe das Finanzamt ausgeführt, das Vorbringen der Beschwerdeführerin stehe im Gegensatz zu den bei der Hausdurchsuchung vorgefundenen Unterlagen, den Aussagen der dabei angetroffenen Personen und den des Geschäftsführers Konrad K. Im Übrigen bezahle der Kunde für alle Dienstleistungen in einem Betrag an der Bar. Die Vereinnahmung aller Umsätze für bezogene Leistungen sei somit durch das Unternehmen der Beschwerdeführerin selbst erfolgt. Diese bislang unwidersprochen gebliebenen Feststellungen seien nach Ansicht der belangten Behörde auf Grund der Aktenlage eindeutig nachvollziehbar. Es lägen weitgehend übereinstimmende Zeugeneinvernahmen vor, aus denen sich ergebe, dass von den Kunden der Beschwerdeführerin für alle Dienstleistungen in einem Betrag an der Bar bezahlt worden sei. Die Abrechnung mit den Mädchen sei später erfolgt, wobei laut Angaben des Geschäftsführers Konrad K die Mädchen keine Rechnungen an die Beschwerdeführerin ausgestellt hätten. Die belangte Behörde teile sohin die Ansicht des Finanzamtes, dass eine Vereinnahmung aller getätigten Umsätze durch die Beschwerdeführerin erfolgt sei und ihr auch die Einkünfte aus dem Bordellbetrieb zuzurechnen seien. Auf Grund der Organisation des vorliegenden Betriebes sei eine andere Beurteilung ausgeschlossen. Die in diesem Zusammenhang entstandenen Aufwendungen seien vom Betriebsprüfer bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlagen berücksichtigt worden.

Zu den Kreditkartenumsätzen habe die Beschwerdeführerin vorgebracht, dass diese buchhalterisch als Barumsätze betrachtet und in der Folge auch als Barumsätze ordnungsgemäß aufgezeichnet worden seien. Das Bankkonto weise somit nur die Bewegungen aus den Kreditkartenerlösen auf. Damit zeige die Beschwerdeführerin aber selbst auf, dass die beschriebenen Vorgänge den Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung widersprächen. Die Nichtaufnahme eines betrieblichen Kontos sowie die Verbuchung von Kreditkarteneingängen als Barerlöse stellten Buchführungsmängel dar. Im Übrigen überstiegen die bei den Kreditkartenunternehmen ermittelten Jahresumsätze die erklärten Gesamtumsätze der Beschwerdeführerin. Damit sei offensichtlich, dass die Beschwerdeführerin in massiver Weise Einnahmen nicht erklärt habe.

Zusammenfassend sei festzuhalten, dass die Buchhaltung der Beschwerdeführerin wesentliche formelle und materielle Mängel aufweise. Das Finanzamt habe daher zu Recht die Besteuerungsgrundlage im Schätzungswege ermittelt, wobei es von im Betrieb der Beschwerdeführerin aufgefundenen Listen unter Zurechnung eines fünfprozentigen Sicherheitszuschlages ausgegangen sei. Die Verhängung eines Sicherheitszuschlages sei darin begründet, dass bei den mangelhaften Aufzeichnungen neben den nachgewiesenermaßen nicht verbuchten Vorgängen auch weitere Vorgänge nicht aufgezeichnet worden seien.

Nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes lägen verdeckte Gewinnausschüttungen vor, wenn Körperschaften ihren Anteilsbesitzern nicht als Ausschüttungen von Gewinnanteilen erkennbare Vermögensvorteile zuwendeten, die sie gesellschaftsfremden Personen nicht gewähren würden. Grundsätzlich könnten sich verdeckte Gewinnausschüttungen auch aus Gewinnzuschätzungen infolge abgabenrechtlicher Prüfungen bei Kapitalgesellschaften ergeben. Das Finanzamt habe daher zu Recht die für die Streitjahre ermittelten Mehrergebnisse dem Grunde nach als verdeckte Gewinnausschüttungen beurteilt und die entsprechende Kapitalertragsteuer mittels Haftungsbescheiden vorgeschrieben.

2. Zeitraum 1998 und 1999:

Im Hinblick auf das Unterlassen der Einreichung von Steuererklärungen für die Jahre 1998 und 1999 habe das Finanzamt die Besteuerungsgrundlagen im Schätzungswege ermittelt und sei dabei von gegenüber den geprüften Jahren 1990 bis 1997 gleichbleibenden wirtschaftlichen Verhältnissen ausgegangen. Die Berufungseinwendungen erschöpften sich darin, dass die Beschwerdeführerin diese Einkünfte nicht gehabt habe. Die belangte Behörde schließe sich daher der Vorgangsweise des Finanzamtes dem Grunde nach an. Die Beschwerdeführerin habe ihren Nachtklub auch in den Jahren 1998 und 1999 betrieben. Gegenteiliges habe sie nicht vorgebracht. Hinsichtlich der Höhe der vom Finanzamt vorgenommenen Schätzung hege die belangte Behörde jedoch Bedenken, zumal für das Jahr 1989 die Kreditkartenabrechnungen vorlägen. Vergleiche man die Kreditkartenabrechnungen für 1998 (S 1,452.021,- -) mit den durchschnittlichen Kreditkartenabrechnungen für den Zeitraum 1990 bis 1997 (S 1,695.439,--), so ergebe sich für 1998 ein Umsatzrückgang im Ausmaß von ca. 15 %. Weiters liege für den Zeitraum Oktober 1998 die Aufstellung betreffend Umsatz "Getränke" und Umsatz "Einladung" vor, welche einen Betrag in Höhe von insgesamt S 466.100,-- ausweise. Stelle man diesen Betrag den durchschnittlichen Oktoberumsätzen 1990 bis 1997 in Höhe von S 570.682,-- gegenüber, so ergebe sich ein Umsatzrückgang von ca. 20 %. Im Rahmen der Schätzung verminderte die belangte Behörde sohin die vom Finanzamt für 1989 und 1990 ermittelten Erlöse in Anbetracht des dargestellten Umsatzrückganges um 20 %. Auch bei der Schätzung der Gewinne und der verdeckten Gewinnausschüttungen nahm die belangte Behörde einen Abschlag von 20 % vor.

Wer zur Schätzung begründeten Anlass gebe, müsse die mit der Schätzung verbundenen Unsicherheiten hinnehmen. Nach Ansicht der belangten Behörde sei eine andere Ermittlung der Besteuerungsgrundlage nicht möglich gewesen und habe das von ihr angenommene Schätzungsergebnis die größte Wahrscheinlichkeit der Richtigkeit für sich.

Der Verwaltungsgerichtshof hat über die Beschwerde erwogen:

In der Beschwerde wird gerügt, die belangte Behörde habe auf Beweisergebnisse verwiesen, ohne diese Beweisergebnisse zu zitieren und im Einzelnen zu würdigen. So werde auf die Stellungnahme des Finanzamtes in der Berufungsvorentscheidung Bezug genommen, wonach der Kunde für alle Dienstleistungen und Bestellungen einen Betrag an der Bar zahle. Diese Feststellung des Finanzamtes kommentiere die belangte Behörde dahingehend, dass sie unwidersprochen geblieben und anhand der Aktenlage eindeutig nachvollziehbar sei. Demnach lägen weitgehend übereinstimmende Zeugeneinvernahmen dahingehend vor, dass von den Kunden der Beschwerdeführerin für Dienstleistungen ein Betrag an der Bar bezahlt worden sei und die Abrechnung mit den Mädchen jeweils erst später erfolgt sei. Für die Beschwerdeführerin sei nicht konkret erkennbar, woraus die belangte Behörde diese Bewertungen ableite. Es sei nicht zu erkennen, von welchen Zeugen sie ausgehe. Völlig unrichtig sei die Annahme, dass der angesprochenen Wertung von der Beschwerdeführerin nicht widersprochen worden sei. Bei richtiger Anwendung der Verfahrensbestimmungen hätte die belangte Behörde zum Ergebnis gelangen müssen, dass ungeachtet der vom Finanzamt in der Berufungsvorentscheidung geäußerten Wertung keine hinreichenden Gründe für die vom Finanzamt getroffenen Annahmen bestünden. Im Übrigen müsse angemerkt werden, dass selbst dann, wenn in Einzelfällen auf Grund besonderer Umstände für Damen als Prostituierte gedachte Geldbeträge zunächst beim Kellner an der Bar hinterlegt worden wären, ein solcher Vorgang nicht der Annahme entgegenstehe, dass damit eine unmittelbare Bezahlung an die Prostituierten erfolgt sei. Der Kellner eines Lokals würde damit nur die Rolle einer "Zahlstelle" übernehmen, insofern er als Gehilfe der Prostituierten für die Dauer der Erbringung der Dienstleistung den im Voraus für die Dienstleistung bezahlten Betrag für diese aufbewahre.

Diesem Vorbringen ist entgegenzuhalten, dass bereits das Finanzamt in seiner Berufungsvorentscheidung unter Bezugnahme auf die im Rahmen der Hausdurchsuchung aufgenommenen Zeugenaussagen und auf die beschlagnahmten Unterlagen der Geschäftsführer entsprechende Sachverhaltsfeststellungen getroffen hat. Einer Berufungsvorentscheidung kommt Vorhaltscharakter zu; dennoch ist die Beschwerdeführerin in ihrem Vorlageantrag den Ausführungen der Berufungsvorentscheidung nicht entgegengetreten. Dass der Beschwerdeführerin die im Zuge der Hausdurchsuchung vom Finanzamt aufgenommenen Zeugenaussagen nicht bekannt gewesen seien, wurde im Verwaltungsverfahren nicht behauptet und wird auch in der Beschwerde nicht vorgebracht.

Auf der Grundlage der im Zuge der Hausdurchsuchung aufgenommenen Zeugenaussagen im Zusammenhang mit den im Zuge der Hausdurchsuchung beschlagnahmten, von den Geschäftsführern geführten und die entsprechenden Erlöse ausweisenden Unterlagen konnte die belangte Behörde unbedenklich davon ausgehen, dass die Beschwerdeführerin (vertreten durch die Bardame) das Entgelt für sämtliche im Nachtklub der Beschwerdeführerin den Kunden angebotene Leistungen vereinnahmt hat. Zudem entspricht es, wie der Verwaltungsgerichtshof im Erkenntnis vom 15. Juni 2005, 2002/13/0104, zum Ausdruck gebracht hat, bei einem Barbetrieb mit angeschlossenen Separees der allgemeinen Lebenserfahrung, dass nach der Kundenerwartung die Leistung des Barbetreibers nicht nur im Getränkeausschank, sondern auch in der Gelegenheit zum Separeebesuch besteht; vom Betreiber eines solchen Lokals werde nach der Verkehrsauffassung in der Regel angenommen, dass er zu diesem Zweck Mädchen "offeriert", welche mit den Barbesuchern die Separees aufsuchten und die sexuellen Wünsche der Gäste erfüllten.

Auch im Beschwerdefall ist es daher nicht als unschlüssig zu erkennen, dass die belangte Behörde in sachverhaltsmäßiger Hinsicht davon ausgegangen ist, dass die Mädchen der Beschwerdeführerin gegenüber die Vereinbarung getroffen haben, die Gäste sowohl zum Alkoholkonsum als auch zum Aufsuchen der Separees zu animieren, und dafür von der Beschwerdeführerin ihr Entgelt erhielten. Das Vorbringen, der Kellner hätte als "Zahlstelle" (für die Mädchen) fungiert, stellt eine im verwaltungsgerichtlichen Verfahren unbeachtliche Neuerung dar.

Wenn in der Beschwerde unter dem Aspekt der Verletzung von Verfahrensvorschriften weiters gerügt wird, es hätte die Feststellung getroffen werden müssen, dass die Tänzerinnen, soweit sie im Betrieb der Beschwerdeführerin der Prostitution nachgingen, dies nicht im Rahmen eines Unterordnungsverhältnisses in Bezug auf die Wahl der Tätigkeit, die Arbeitsbedingungen und das Entgelt getan hätten, ist auf die Aussage der Prostituierten AH zu verweisen, wonach das Entgelt S 2.000,-- für eine halbe Stunde bzw. S 3.000,-- für eine ganze Stunde betragen habe, wovon sie jeweils S 1.000,-- bzw. S 1.500,-- erhalten habe, sowie weiters auf die Aussage der Bardame AR, wonach ihr ua. das "Management der Mädchen" oblegen sei.

Unter dem Aspekt der inhaltlichen Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides bringt die Beschwerdeführerin vor, die belangte Behörde habe zu Unrecht den Standpunkt des Finanzamtes nicht näher hinterfragt, wonach die Einkünfte aus dem Bordellbetrieb der Beschwerdeführerin zuzurechnen seien. Es sei generell bekannt, dass Prostituierte in Nachtklubs nicht als Angestellte tätig seien, sondern als selbstständige Unternehmerinnen. Die in den oberen Stockwerken des Lokals der Beschwerdeführerin gelegenen Zimmer seien lediglich Personalzimmer für die Tänzerinnen. Die Vorgänge in den Separees würden die Geschäftsführung nicht interessieren, solange eine Flasche Sekt dorthin mitgenommen werde. Soweit sich die Tänzerinnen als Prostituierte betätigten, sei dies auf selbstständiger Basis erfolgt, also an der Beschwerdeführerin vorbei im Sinne einer direkten Zahlung des Kunden an die Prostituierte. Es werde in diesem Zusammenhang auf ein Urteil des EuGH vom 20. November 2001, C-268/99, verwiesen, in welchem zum Ausdruck gebracht wird, dass die Prostitution unter die selbstständig ausgeübte Erwerbstätigkeit falle, wenn nachgewiesen werde, dass ihr nicht im Rahmen eines Unterordnungsverhältnisses in Bezug auf die Wahl der Tätigkeit, die Arbeitsbedingungen und das Entgelt ausgeübt werde, und wenn sie ferner in eigener Verantwortung und gegen ein Entgelt ausgeübt werde, das an die Prostituierte vollständig und unmittelbar gezahlt werde.

Mit diesem Vorbringen zeigt die Beschwerde keine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides auf, entfernt sie sich doch von der dem angefochtenen Bescheid zu Grunde liegenden Sachverhaltsfeststellung. Entscheidend ist, dass die belangte Behörde auf Grund der im Zuge der Hausdurchsuchung aufgenommenen Zeugenaussagen im Zusammenhang mit den im Zuge der Hausdurchsuchung beschlagnahmten, die Gesamterlöse ausweisenden Unterlagen unbedenklich davon ausgehen konnte, dass die Beschwerdeführerin hinsichtlich sämtlicher im Nachtklub erbrachten Leistungen Leistungserbringerin ist und dass sie (vertreten durch die Bardame) von den Kunden das Entgelt für sämtliche im Nachtklub der Beschwerdeführerin den Kunden angebotene Leistungen vereinnahmt hat. Ob die Mädchen ihrerseits ihre Leistungen der Beschwerdeführerin gegenüber als Dienstnehmerinnen oder als selbständig Tätige erbracht haben, ist für den Beschwerdefall nicht von Bedeutung (vgl nochmals das hg Erkenntnis 2002/13/0104).

Die Beschwerde vermag sohin eine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides nicht aufzuzeigen und war daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG iVm der Verordnung BGBl. II Nr. 333/2003.

Wien, am 23. September 2005