TE Vwgh Beschluss 2006/1/25 2005/13/0174

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Novak und die Hofräte Dr. Hargassner und Dr. Mairinger als Richter, im Beisein des Schriftführers Dr. Keidel LL.M., über die Beschwerden des Mag. Dr. W N, Wirtschaftsprüfer in W, gegen die Erledigungen des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Wien,

1. vom 20. Oktober 2005, Zl. RV/1887-W/05, betreffend einheitliche und gesonderte Feststellung der Einkünfte für 1992 bis 1995, (hg. Zl. 2005/13/0174) und

2. vom 20. Oktober 2005, Zl. RV/1888-W/05, betreffend einheitliche und gesonderte Feststellung der Einkünfte für 1996 und 1997, (hg. Zl. 2005/13/0175), den Beschluss gefasst:

Die Beschwerden werden zurückgewiesen.

Mit Gesellschaftsvertrag vom 3. August 1992 hatten sich der Beschwerdeführer und Dr. G., zwei Wirtschaftsprüfer, zur G. OHG zusammengeschlossen. Am 3. März 1993 hatten die Gesellschafter den einstimmigen Beschluss gefasst, die G. OHG in eine Kommanditgesellschaft umzuwandeln, deren Firma G. KG lauten sollte. Zur Vertretung der G. KG war ausschließlich der Beschwerdeführer als Komplementär berechtigt.

Mit Bescheiden vom 3. August 1998 stellte das Finanzamt unter Verweis auf den Bericht über eine bei der G. KG durchgeführte Buch- und Betriebsprüfung die Einkünfte der G. KG für 1992 bis 1995 fest.

Von der G. KG und von Dr. G dagegen erhobene Berufungen wies die Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland (Berufungssenat I) mit Bescheid vom 31. Oktober 2000, Zl. RV/559-15/05/99, ab.

Der Verwaltungsgerichtshof hob diesen Bescheid der Finanzlandesdirektion mit seinem Erkenntnis vom 29. Oktober 2003, 2000/13/0217 und 2001/13/0158, wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften auf. Der Gerichtshof führte aus, der damals angefochtene Bescheid sei ungeachtet des Umstandes, dass im Einleitungssatz des Spruches Berufungen des (nunmehrigen) Beschwerdeführers und des Dr. G erwähnt waren, an die G. KG und nicht an den nunmehrigen Beschwerdeführer gerichtet gewesen. Dass die damals belangte Behörde im damals angefochtenen Bescheid die Berufung der G. KG als Berufung des (nunmehrigen) Beschwerdeführers bezeichnet habe, habe als berichtigbarer Schreibfehler angesehen werden können, weil sie sich in der Begründung des damals angefochtenen Bescheides unstrittig mit dem Vorbringen der G. KG auseinander gesetzt habe.

Die G. KG wurde mit Beschluss des Handelsgerichtes Wien vom 4. März 2004 gelöscht. Das Vermögen der KG wurde im Wege der Gesamtrechtsnachfolge in sinngemäßer Anwendung des § 142 HGB gleichzeitig auf den Beschwerdeführer übertragen.

Zwei Beschwerden gegen einerseits die im fortgesetzten Verfahren ergangene Erledigung der belangten Behörde vom 9. Dezember 2004, Zl. RV/2000-W/03, betreffend die einheitliche und gesonderte Feststellung von Einkünften für 1992 bis 1995 und gegen andererseits die Erledigung der belangten Behörde vom 9. Dezember 2004, Zl. RV/1680-W/04, betreffend einheitliche und gesonderte Feststellung von Einkünften für 1996 und 1997 wies der Verwaltungsgerichtshof mit Beschluss vom 13. April 2005, 2005/13/0004, 0005, 0008 und 0009, zurück. Die am 14. Dezember 2004 zugestellten Erledigungen der belangten Behörde waren nämlich an die G. KG gerichtet gewesen. Da diese im Zeitpunkt des Ergehens der angefochtenen Erledigungen nicht mehr bestanden hatte, konnten die als Bescheid intendierten Erledigungen keine Rechtswirkungen entfalten.

Mit den Erledigungen vom 27. Juni 2005, Zlen. RV/0775-W/05 und RV/0776-W/05, stellte die belangte Behörde im Instanzenzug die Einkünfte der G. KG für die Jahre 1992 bis 1995 einerseits und für die Jahre 1996 und 1997 andererseits fest. Beide Erledigungen waren (ausschließlich) an den Beschwerdeführer gerichtet. Da die G. KG gelöscht und nicht mehr existent gewesen sei, sei der Beschwerdeführer als Gesamtrechtsnachfolger Bescheidadressat.

Die dagegen erhobenen Beschwerden wies der Verwaltungsgerichtshof mit Beschluss vom 21. September 2005, Zlen. 2005/13/0117 und 0118, zurück. Die in § 19 Abs. 1 BAO normierte Gesamtrechtsfolge ändere nichts daran, dass kraft der ausdrücklichen speziellen gesetzlichen Anordnung des § 191 Abs. 2 BAO Feststellungsbescheide nach Beendigung einer Personenvereinigung (Personengemeinschaft) an die an den Gegenstand der Feststellung Beteiligten oder an die Personen, denen gemeinschaftliche Einkünfte zugeflossen sind, zu ergehen haben und gemäß § 191 Abs. 3 leg. cit. diesen Personen gegenüber wirken. Die damals angefochtenen Erledigungen wären sohin an den Beschwerdeführer und an Dr. G. zu richten gewesen und hätten beiden Personen zugestellt werden müssen.

Mit den nunmehr angefochtenen Erledigungen stellt die belangte Behörde im Instanzenzug die Einkünfte der G. KG für die Jahre 1992 bis 1995 (zur hg. Zl. 2005/13/0174 angefochtene Erledigung) und für 1996 und 1997 (zur hg. Zl. 2005/13/0175 angefochtene Erledigung) fest.

Der Verwaltungsgerichtshof hat wegen des persönlichen und sachlichen Zusammenhanges die beiden Beschwerden zur gemeinsamen Beratung und Entscheidung verbunden.

Bescheide über die Feststellung von Einkünften einer KG, deren Vollbeendigung durch Geschäftsübernahme gemäß § 142 HGB bewirkt ist, haben an die Personen zu ergehen, denen gemeinschaftliche Einkünfte zugeflossen sind, und wirken diesen Personen gegenüber. Dies hat der Verwaltungsgerichtshof mit dem erwähnten Beschluss vom 21. September 2005 ausgesprochen. Auf die Begründung dieses Beschlusses wird gemäß § 43 Abs. 2 zweiter Satz und Abs. 9 VwGG verwiesen.

Der Spruch der zur hg. Zl. 2005/13/0174 angefochtenen

Erledigung lautet:

"Herrn

(Beschwerdeführer)

.....gasse ...

..... Wien

Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufungen des (Beschwerdeführer( und des Dr. G. gegen die Bescheide des Finanzamtes für den 12., 13. und 14. Bezirk und Purkersdorf betreffend einheitliche und gesonderte Feststellung der Einkünfte gemäß § 188 BAO für den Zeitraum 1992 bis 1995 entschieden:

Die Berufung gegen den Bescheid betreffend einheitliche und gesonderte Feststellung von Einkünften gem § 188 BAO für das Jahr 1992 wird als unbegründet abgewiesen.

Der Berufung gegen die Bescheide betreffend .... für die Jahre 1994 und 1995 wird teilweise Folge gegeben.

Der Bescheid betreffend .... für das Jahr 1993 wird abgeändert.

Die Einkünfte werden wie folgt festgestellt und verteilt:

1993

1994

1995

gesamt

1,022.105,00

243.078,00

-379.393,00

(Beschwerdeführer)

1,022.105,00

243.078,00

- 379.393,00

Dr. G.

0,00

0,00

0,00"

Der Spruch der zur hg. Zl. 2005/13/0175 angefochtenen

Erledigung lautet:

"Herrn

(Beschwerdeführer)

.....gasse ...

..... Wien

Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des (Beschwerdeführer( und des Dr. G. gegen die Bescheide des Finanzamtes für den 12., 13. und 14. Bezirk und Purkersdorf betreffend einheitliche und gesonderte Feststellung der Einkünfte gemäß § 188 BAO für den Zeitraum 1996 bis 1997 entschieden.

Der Berufung wird teilweise Folge gegeben.

Die Einkünfte werden wie folgt festgestellt und aufgeteilt:

1996

1997

gesamt

173.632,00

-1,105.256,00

(Beschwerdeführer)

173.632,00

- 1,105.256,00

Dr. G.

0,00

0,00"

Die nunmehr angefochtenen Erledigungen unterscheiden sich von den Erledigungen der belangten Behörde vom 27. Juni 2005, welche mit den mit hg. Beschluss vom 21. September 2005 zurückgewiesenen Beschwerden bekämpft worden waren, dadurch, dass in den nunmehr angefochtenen Erledigungen der Satz "Die Einkünfte werden wie folgt festgestellt und aufgeteilt:" und die betragsmäßige Aufteilung der Einkünfte auf die beiden Gesellschafter im Spruch selbst aufscheint, während im Spruch der Erledigungen vom 27. Juni 2005 anstelle dessen der Satz aufschien: "Die getroffenen Feststellungen sind dem Ende der folgenden Entscheidungsgründe zu entnehmen und bilden einen Bestandteil dieses Bescheidspruches".

Die belangte Behörde führt in den Entscheidungsgründen der nunmehr angefochtenen Erledigungen an: "Da die KG gelöscht und somit nicht mehr existent ist, ist (Beschwerdeführer( als Gesamtrechtsnachfolger Bescheidadressat. Aber auch Dr. G. ist als ehemaliger Kommanditist Bescheidadressat, da er in den Streitjahren beteiligt war und ihm Einkünfte zugerechnet wurden."

Die von der belangten Behörde nunmehr vorgenommene Gestaltung des Bescheidspruches vermag nicht zu bewirken, dass dem vom Gerichtshof im erwähnten Beschluss vom 21. September 2005 dargelegten rechtlichen Erfordernis entsprochen wäre und die angefochtenen Erledigungen an beide ehemaligen Gesellschafter der G. KG gerichtet wären.

Dadurch, dass die belangte Behörde im Einleitungssatz zum Spruch der angefochtenen Erledigungen anführt, sie habe über Berufungen des Beschwerdeführers und des Dr. G. entschieden (wie sich aus den zur hg. Zl 2000/23/0217 vorgelegten Verwaltungsakten ergab, waren zumindest die Berufungen betreffend die Jahre 1992 bis 1995 tatsächlich von der G. KG und von Dr. G erhoben worden), sind die nunmehr angefochtenen Erledigungen noch nicht an den Beschwerdeführer und Dr. G. gerichtet. Insoweit unterscheiden sich die nunmehr angefochtenen Erledigungen nicht von den Erledigungen vom 27. Juni 2005, denen der Gerichtshof mit dem erwähnten Beschluss vom 21. September 2005 Bescheidqualität abgesprochen hat. Berufungsentscheidungen über die Feststellung der Einkünfte nach § 188 BAO müssen nämlich nicht an den oder die Berufungswerber gerichtet werden. So kann einerseits etwa bei einer bestehenden Personengesellschaft die Berufung von einem oder mehreren Gesellschaftern erhoben werden, während die Berufungsentscheidung ausschließlich an die Personengesellschaft zu richten ist. Hat andererseits eine Personengesellschaft (Personengemeinschaft) Berufung erhoben und ist sie danach erloschen, ist die Berufungsentscheidung an die Personen zu richten, denen Einkünfte zugeflossen sind.

Auch die namentliche Erwähnung des Beschwerdeführers und Dris. G bei der Aufteilung der Einkünfte hinsichtlich mancher der Streitjahre bewirkt noch nicht, dass die Berufungsentscheidung an diese beiden Personen gerichtet wäre. So wäre etwa bei bestehenden Personengesellschaften (Personengemeinschaften) die Berufungsentscheidung ausschließlich an die Personengesellschaft (Personengemeinschaft) zu richten, auch wenn beim Abspruch über die Aufteilung der Einkünfte die einzelnen Gesellschafter neben der Personengesellschaft (Personengemeinschaft) genannt sind.

Die Ausführungen der belangten Behörde in der Begründung der angefochtenen Erledigungen, der Beschwerdeführer sei als Gesamtrechtsnachfolger der G. KG Bescheidadressat, Dr. G sei als ehemaliger Kommanditist auch Bescheidadressat, weil er in den Streitjahren beteiligt gewesen sei und ihm Einkünfte zugerechnet worden seien, bewirken ebensowenig, dass die angefochtenen Erledigungen damit (auch) an Dr. G. gerichtet wären.

Damit sind die angefochtenen Erledigungen neuerlich ausschließlich an den Beschwerdeführer gerichtet und vermochten im Hinblick auf die Einheitlichkeit der Feststellung nach § 188 BAO nicht einmal ihm gegenüber die im Spruch der angefochtenen Erledigungen ausgedrückten Rechtswirkungen entfalten. Die Möglichkeit einer durch solche Erledigungen bewirkten Verletzung der geltend gemachten subjektiv-öffentlichen Rechte des Beschwerdeführers ist somit auszuschließen.

Die Beschwerden waren daher gemäß § 34 Abs. 1 VwGG zurückzuweisen.

Wien, am 25. Jänner 2006