TE Vwgh Erkenntnis 2006/3/29 2001/14/0091

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Steiner und die Hofräte Mag. Heinzl, Dr. Fuchs, Dr. Zorn und Dr. Robl als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. Pfau, über die Beschwerde des H S und des C P, beide in L und vertreten durch die Dr. Mayer Wirtschaftsprüfungs- und Steuerberatungs-Gesellschaft mbH in 4020 Linz, Kudlichstraße 43, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Oberösterreich (Berufungssenat I) vom 22. Dezember 2000, Zl. RV308/1-7/1999, betreffend Gewerbesteuer für das Jahr 1994 und Feststellung der Einkünfte für die Jahre 1994 bis 1996,

1. zu Recht erkannt:

Hinsichtlich Gewerbesteuer 1994 wird der angefochtene Bescheid wegen Rechtswidrigkeit infolge Unzuständigkeit der belangten Behörde aufgehoben;

und 2. den Beschluss gefasst:

Hinsichtlich Feststellung der Einkünfte für die Jahre 1994

bis 1996 wird die Beschwerde zurückgewiesen.

Der Bund hat den Beschwerdeführern Aufwendungen in der Höhe von EUR 1172,88 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Bei den Beschwerdeführern handelt es sich um die ehemaligen Gesellschafter einer am 9. Juli 1998 im Firmenbuch gelöschten OHG, welche ihren Gewinn nach einem vom Kalenderjahr abweichenden Wirtschaftsjahr ermittelte.

Diese OHG unterhielt eine Kabel-TV-Fernsehanlage, für welche sie unter anderem Anschlussgebühren vereinnahmt hatte. Diese waren nicht sofort als Ertrag verbucht, sondern im Wege einer Rechnungsabgrenzung auf einen Zeitraum von zehn Jahren verteilt worden. Anlässlich einer abgabenbehördlichen Prüfung wurde unter Hinweis auf das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 18. Dezember 1996, 94/15/0148, die Ansicht vertreten, dass die Anschlussgebühren bereits im Jahr des Zuflusses steuerwirksam zu erfassen gewesen wären. Das Finanzamt folgte der Ansicht des Prüfers und erließ für die Jahre 1994 bis 1996 gegenüber der OHG entsprechende Bescheide in welchen die erzielten Anschlussgebühren in voller Höhe als Betriebseinnahmen und eine Stornierung der "Zuführungen zu den Rückstellungen", nicht aber eine Änderung der Positionen "Auflösung der Rückstellungen", erfasst wurden. In einer dagegen von der OHG im Mai 1998 erhobenen Berufung wurde beantragt, analog zur Stornierung der Dotierung der "Rückstellungen" auch die steuerwirksam erfolgte Auflösung der "Rückstellungen" zu stornieren.

Mit Beschluss vom 9. Juli 1998 wurde die OHG, nach einem bereits früher gefassten Gesellschafterbeschluss, wonach die Gesellschaft mit 30. April 1998 unter Verzicht auf eine Liquidation beendet werde, im Firmenbuch gelöscht.

Mit dem an die ehemaligen Gesellschafter der OHG, die nunmehrigen Beschwerdeführer ergangenen angefochtenen Bescheid wurde die Berufung hinsichtlich des Berufungsantrages abgewiesen. Die erstinstanzlichen Bescheide wurden aber insofern zu Gunsten der Beschwerdeführer abgeändert, als die Stornierung der "Zuführungen zu den Rückstellungen" rückgängig gemacht wurde. Begründend vertrat die belangte Behörde im Wesentlichen die Ansicht, dass eine Bilanzberichtigung wegen "subjektiver Richtigkeit" der entsprechenden Bilanzpositionen - das zitierte Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 18. Dezember 1996 habe den Beschwerdeführern noch nicht bekannt sein müssen - nicht zu erfolgen gehabt hätte.

Der Verwaltungsgerichtshof hat über die dagegen erhobene Beschwerde erwogen:

Personengesellschaften des Handelsrechts verlieren ihre Parteifähigkeit erst mit ihrer Vollbeendigung. Ihre Auflösung und die Löschung ihrer Firma im Firmenbuch beeinträchtigen nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ihre Parteifähigkeit so lange nicht, als ihre Rechtsverhältnisse zu Dritten - dazu zählen auch die Abgabengläubiger - noch nicht vollständig abgewickelt sind (vgl. etwa das hg. Erkenntnis vom 17. November 2004, 2000/14/0142 oder auch vom 21. September 2005, 2001/13/0059). Die belangte Behörde hätte die Berufungsentscheidung daher an die OHG richten müssen.

Die Beschwerdeführer wurden von der Rechtsmittelbehörde zur Gewerbesteuer 1994 erstmals herangezogen. Der Rechtsmittelbehörde mangelt aber die Zuständigkeit zur Erlassung eines Abgabenbescheides an eine Person, die nicht bereits von der Behörde erster Instanz zu dieser Abgabe herangezogen worden ist (vgl. das hg. Erkenntnis vom 25. Juni 1998, 97/15/0218).

Hinsichtlich Gewerbesteuer war der angefochtene Bescheid daher gemäß § 42 Abs. 2 Z. 2 VwGG wegen Rechtswidrigkeit infolge Unzuständigkeit der belangten Behörde aufzuheben.

Hinsichtlich Feststellung der Einkünfte ist zu berücksichtigen, dass nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes die Personenumschreibung notwendiger Bestandteil eines Bescheidspruchs mit der Wirkung ist, dass ohne gesetzmäßige Bezeichnung des Adressaten im Bescheidspruch (zu dem auch das Adressfeld zählt) kein individueller Verwaltungsakt gesetzt wird (vgl. etwa den hg. Beschluss vom 31. Juli 2002, 97/13/0127).

Gemäß § 191 Abs. 1 lit. c BAO ergeht der Feststellungsbescheid in den Fällen des § 188 leg. cit. an die Personenvereinigung (Personengemeinschaft) ohne eigene Rechtspersönlichkeit, deren Gesellschaftern (Mitgliedern) gemeinschaftliche Einkünfte zugeflossen sind.

Nach § 191 Abs. 3 lit. b BAO, wirken Feststellungsbescheide im Sinne des § 188 leg. cit. gegen alle, denen gemeinschaftliche Einkünfte zufließen.

Gemäß § 97 Abs. 1 BAO werden Erledigungen dadurch wirksam, dass sie demjenigen bekannt gegeben werden, für den sie ihrem Inhalt nach bestimmt sind.

Gemäß § 101 Abs. 3 BAO sind schriftliche Ausfertigungen, die in einem Feststellungsverfahren an eine Personenvereinigung ohne eigene Rechtspersönlichkeit oder an eine Personengemeinschaft gerichtet sind (§ 191 Abs. 1 lit. a und c), einer nach § 81 BAO vertretungsbefugten Person der Personenvereinigung (Personengemeinschaft) zuzustellen. Mit der Zustellung einer einzigen Ausfertigung an diese Person gilt die Zustellung an alle Mitglieder der Personenvereinigung (Personengemeinschaft) als vollzogen, wenn auf diese Rechtsfolge in der Ausfertigung hingewiesen wird.

Vor dem Hintergrund dieser Rechtslage hat die angefochtene Erledigung hinsichtlich Feststellung der Einkünfte für die Jahre 1994 bis 1996 keine Bescheidqualität erlangt, weil sie lediglich an die Beschwerdeführer gerichtet und ihnen gegenüber bekannt gegeben wurde (vgl. auch dazu den oben zitierten Beschluss vom 31. Juli 2002).

Die Beschwerde war daher, soweit sie sich gegen die Feststellung von Einkünften für die Jahre 1994 bis 1996 richtet, gemäß § 34 Abs. 1 und 3 VwGG zurückzuweisen.

Zur Sache selbst wird im Übrigen bemerkt, dass der Verwaltungsgerichtshof in seinem, einen gleichgelagerten Beschwerdefall betreffenden Erkenntnis vom 29. Oktober 2003, 2000/13/0090, mit ausführlicher Begründung zum Ausdruck gebracht hat, dass eine unzutreffende, wenn auch durch (Teile der) Fachliteratur und Verwaltungspraxis gestützte, Rechtsansicht des Abgabepflichtigen einer Berichtigung der in Verkennung der Rechtslage erstellten (Steuer-)Bilanz jedenfalls nicht entgegensteht. Eine anlässlich der Herstellung der Kabelanschlüsse gebotene Gewinnrealisierung aus der Vereinbarung (und Vereinnahmung) von Anschlussgebühren (ohne konkrete Gegenleistungsverpflichtung) kann nicht durch den Ansatz eines Passivpostens in spätere Gewinnermittlungszeiträume verlagert werden. Eine derartige Vorgangsweise verstößt gegen zwingendes Steuerrecht und ist daher auch dann zu berichtigen, wenn die Abgabenbehörden bis zum Ergehen des Erkenntnisses des Verwaltungsgerichtshofes vom 18. Dezember 1996, 94/15/0148, eine derartige Vorgangsweise toleriert und nicht ihrerseits zum Anlass der gebotenen Bilanzberichtigung genommen haben (vgl. auch das hg. Erkenntnis vom 18. November  2003, 2001/14/0050).

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. II Nr. 333/2003.

Wien, am 29. März 2006