TE Vwgh Erkenntnis 2006/5/31 2002/13/0072

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Novak und die Hofräte Dr. Hargassner, Dr. Fuchs, Dr. Büsser und Dr. Mairinger als Richter, im Beisein des Schriftführers Dr. Keidel, LL.M., über die Beschwerde des M N in W, vertreten durch Dr. Heinz Stöger, Rechtsanwalt in 1010 Wien, Seilerstätte 28, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland (Berufungssenat I) vom 15. Februar 2002, GZ. RV/247-15/01/97, in der Fassung des Berichtigungsbescheides vom 21. Mai 2002, GZ. RG/32-15/2002, betreffend Umsatz- und Einkommensteuer für die Jahre 1992 bis 1994 und Gewerbesteuer für die Jahre 1992 und 1993, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Bund hat dem Beschwerdeführer Aufwendungen in der Höhe von 1.171,20 EUR binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Der Beschwerdeführer betreibt ein Taxiunternehmen. Anlässlich einer abgabenbehördlichen Prüfung der Jahre 1992 bis 1994 wurde festgestellt, dass die Grundaufzeichnungen über die im Betrieb des Taxiunternehmens erzielten Erlöse nicht aufbewahrt worden seien. Eine Nachkalkulation habe ergeben, dass der Treibstoffverbrauch nicht vollständig erfasst worden sein könne. Auf Grund der hervorgekommenen Kilometerdifferenzen, des Fehlens der Grundaufzeichnungen und Ungereimtheiten bei der Intervallverprobung seien die Umsätze und Gewinne der Jahre 1992 bis 1994 zu schätzen.

Das Finanzamt folgte den Prüfungsfeststellungen, verfügte die Wiederaufnahme der Verfahren und erließ entsprechende Abgabenbescheide für die Jahre 1992 bis 1994.

In seiner gegen die Sachbescheide erhobenen Berufung brachte der Beschwerdeführer vor, dass ungeachtet fehlender Grundaufzeichnungen jedenfalls sämtliche händisch aufgezeichneten Einnahmen lückenlos in die EDV übernommen worden seien. Bei der Intervallverprobung sei unberücksichtigt geblieben, dass für manche Kunden Sammelrechnungen erstellt worden seien, was den täglichen Kilometerertrag beeinflusst habe. Für Privatfahrten ins Waldviertel seien rund 10.000 km anzusetzen, wobei "die entsprechenden Tankungen auch privat bezahlt" worden seien, für sonstige Privatfahrten sei ein zweites Kfz zur Verfügung gestanden. Die in den Büchern erfassten Tankrechnungen würden daher nur die betrieblichen Fahrten betreffen. Ein näher dargestellter "interner Betriebsvergleich" ergebe keine Grundlage für eine Erlösschätzung. Bei den vom Finanzamt herangezogenen Kennzahlen für das Taxigewerbe handle es sich nach Ansicht des Beschwerdeführers um veraltetes Zahlenmaterial. Die Zahl der Taxis sei in der Vergangenheit kontinuierlich gestiegen, die Anzahl der Standplätze hingegen konstant geblieben. In einer Diplomarbeit zum Thema "Das Taxi in Wien" habe der Beschwerdeführer seine Annahme bestätigt gefunden, dass es in den letzten Jahren zu einem Anstieg des Anteils der Leerfahrten gekommen sei. Die "Kilometerstruktur" habe sich danach im Jahr 1995 aus 53,52% "Besetztkilometern" und 46,48% "Leerkilometern" zusammengesetzt. Demgegenüber habe im Jahr 1989 der Anteil der "Leerkilometer" lediglich 31% betragen. Die Diplomarbeit zeige im Übrigen, dass die Einzelwerte enormen Streuungen unterlägen (Werte zwischen 28% und 64%).

In seiner Stellungnahme entgegnete der Prüfer, dass den Einwendungen des Beschwerdeführers zur hohen Anzahl von Leerfahrten ohnedies ausreichend Rechnung getragen worden sei, indem der Anteil der Leerfahrten mit 35% angenommen worden sei. Dass der Anteil der Leerfahrten - wie in der Diplomarbeit ausgeführt - nahe 50% liege, sei sehr unwahrscheinlich, weil dies bedeuten würde, dass das Taxi nach jeder Fahrt an seinen ursprünglichen Standplatz zurückfahren müsste. Tatsächlich habe jeder Taxifahrer aber die Möglichkeit, unterwegs einen Fahrgast aufzunehmen oder über Funk oder Taxitelefon einen Fahrgast zugeteilt zu bekommen. Bei den von der Innung zur Verfügung gestellten Daten handle es sich um keine veralteten Werte, sie beruhten auch nicht auf Spekulationen, sondern würden Erfahrungssätze aus der Fahrpraxis wiedergeben, welche auch bei Vergleichsbetrieben vom Prüfer regelmäßig vorgefunden würden. Die angesetzten Kilometererträge von 10 S (1992), 10,50 S (1993) und 11 S (1994) lägen angesichts der vorhandenen Dauerkunden, welche den Anteil der Leerfahrten senken würden, im unteren Bereich der erzielbaren Werte.

In seiner Äußerung zu der ihm übermittelten Stellungnahme des Prüfers beharrte der Beschwerdeführer darauf, dass der Anteil der Leerfahrten in seinem Betrieb bei 45% bis 50% liege, woraus sich ergebe, dass die erklärten Umsätze richtig seien. Auch die Taxiinnung habe in einem anderen Fall einen Leerkilometeranteil von 47% bestätigt.

Ungeachtet des Fehlens von Grundaufzeichnungen würden die EDV-Aufzeichnungen alle Erlöse, sogar die vereinnahmten Trinkgelder, umfassen.

Mit Vorhalt vom 25. Februar 1998 übermittelte die belangte Behörde dem Beschwerdeführer eine unter (teilweiser) Berücksichtigung seiner Einwendungen erstellte neuerliche Nachkalkulation.

In seiner Vorhaltsbeantwortung vom 25. März 1998 erklärte der Beschwerdeführer, dass rund 10% des Treibstoffaufwandes in der Buchhaltung fehlten, weil für Fahrten ins Waldviertel jeweils "S 150,00 privat dazugetankt" worden sei. Bei den dem Beschwerdeführer übermittelten Angaben eines Vertreters der Taxiinnung zu den Kilometererlösen sei zu bedenken, dass es sich dabei um Durchschnittswerte handeln würde und es viele Gründe dafür geben könne, warum diese im Einzelfall nicht erreicht werden könnten. Zu den ihm bekannt gegebenen Daten von vier Vergleichsbetrieben vertrat der Beschwerdeführer die Ansicht, dass diese Betriebe mit seinem Betrieb nicht vergleichbar seien, weil diese mehrere Fahrzeuge einsetzten, während der Beschwerdeführer als Alleinfahrer tätig sei. Der Beschwerdeführer habe auch Fahrten absolviert, die nachgewiesenermaßen geringere Kilometererträge erbracht hätten. So sei zu berücksichtigen, dass wegen des einheitlichen Flughafentarifs von 300 S bei Anfahrten aus dem 14. und 15. Bezirk nur Kilometererträge von rund 8 S erzielt werden könnten. Auch einzelne näher dargestellte Fahrten für Stammkunden würden niedrigere Kilometererträge ergeben. Schließlich verursache auch der Betriebsstandort am Rande Wiens zusätzliche "Leerkilometer". Auf Grund der aufgezeigten Umstände sei jeder Fremdvergleich problematisch. Zu bedenken sei auch, dass der interne Betriebsvergleich keine signifikanten Abweichungen in der Betriebsführung ergeben habe und beim Beschwerdeführer auch keine ungeklärten Vermögenszuwächse vorlägen. Überdies habe der Beschwerdeführer in der Zeit zwischen dem Abschluss der Betriebsprüfung im Jänner 1997 und der Einbringung der Berufung im März 1997 genaue Kilometer- und Treibstoffaufzeichnungen geführt. Dabei seien - wie näher dargestellt - durchschnittliche Kilometererträge von 7,56 S bis 8,19 S hervorgekommen. Auch diese Werte belegten die Richtigkeit der in den Streitjahren erklärten Umsätze.

Die über Antrag des Beschwerdeführers angesetzte Berufungsverhandlung fand nach der darüber aufgenommenen Niederschrift in Abwesenheit des Beschwerdeführers am 14. Februar 2002 statt.

Mit dem angefochtenen Bescheid wurde der Berufung teilweise Folge gegeben. Die Schätzungsberechtigung sei gegeben, weil der Beschwerdeführer die ursprünglichen Aufzeichnungen über die Ermittlung der Losungen und die Abrechnung mit seinem Taxilenker nicht aufbewahrt habe. Aus den Akten ergebe sich, dass der Beschwerdeführer nicht bloß allein gefahren sei, sondern vielmehr in allen Jahren einen oder zwei Taxilenker beschäftigt habe. Der durchgehend beschäftigte Lenker Christian N. sei nach Angabe des Beschwerdeführers hauptsächlich am Wochenende nach eigener Einteilung gefahren und habe dem Beschwerdeführer eine Losung von mindestens 2.000 S abliefern müssen. Im Hinblick auf die Aussage des Taxiinnungsfunktionärs, wonach die jährliche Kilometerleistung bei einem Alleinfahrer mit 30.000 km anzunehmen sei, der Beschwerdeführer aber die vom Prüfer ermittelte jährliche betriebliche Kilometerleistung von 50.000 km als zutreffend bezeichnet habe, ergebe sich, dass das Taxiunternehmen offenkundig im Zweischichtbetrieb geführt worden sei. Der vom Beschwerdeführer erhobene Einwand, die aus den Vergleichsbetrieben abgeleiteten Kennzahlen könnten auf einen Alleinfahrer nicht angewendet werden, sei daher insofern unberechtigt.

Soweit der Beschwerdeführer gegen den Ansatz durchschnittlicher Kilometererträge Fahrten ins Treffen geführt habe, welche unterdurchschnittliche Kilometererträge erbracht hätten, sei ihm entgegenzuhalten, dass der Prüfer ohnedies mit unterdurchschnittlichen Kilometererträgen kalkuliert habe. Nach Aussagen eines Innungsfunktionärs, welche dem Beschwerdeführer vorgehalten worden seien, betrage die durchschnittliche Fahrt in Wien nicht sieben, sondern nur fünf Kilometer. Der durchschnittliche Kilometerertrag sei diesen Angaben zufolge in der Zeit vom 1. Jänner 1991 bis 31. März 1993 in einer Bandbreite zwischen 10,50 S und 10,80 S, danach zwischen 11 S und 12,30 S gelegen. Der der Nachkalkulation zu Grunde gelegte durchschnittliche Kilometerertrag von 10 S (1992), 10,50 S (1993) und 11 S (1994) liege damit teilweise sogar noch unter den niedrigsten von der Innung genannten Werten. Um dem Einwand des Beschwerdeführers, für die mit dem Normalsteuersatz zu versteuernden Umsätze seien nur Kilometererträge von rund 5 S bis 6 S erzielt worden, Rechnung zu tragen, scheide die belangte Behörde die diesbezüglich erklärten Erlöse kalkulatorisch "mit den doppelten Beträgen" aus.

Zu der vom Beschwerdeführer für die hohe Anzahl von Leerfahrten ins Treffen geführten Diplomarbeit sei zu sagen, dass die ihr zu Grunde liegenden Erhebungen im Jahr 1995 von einem mit dem Taxigewerbe bis dato nicht vertrauten Studenten durchgeführt worden seien. Die Erhebungen hätten sich nur über einen Zeitraum von einer Woche erstreckt und eine Streuung der Leerkilometeranteile zwischen 28% und 64% ergeben. Der vom Prüfer herangezogene Anteil der Leerkilometer von 35% bewege sich innerhalb dieser Bandbreite. Für einen eher niedrigeren Leerkilometeranteil spreche im Beschwerdefall auch die Verwendung von Taxifunk in allen Streitjahren, weil sich dadurch die Suche nach freien Taxistandplätzen verringere. Der Anteil werde im Übrigen auch durch die vom Beschwerdeführer angeführten frei vereinbarten Fahrten reduziert. Insgesamt messe die belangte Behörde den Aussagen eines mit den Gegebenheiten des Taxigewerbes seit Jahren vertrauten Funktionärs über die Höhe der bereits unter Berücksichtigung von Leerkilometern angegebenen durchschnittlichen Kilometererträge in Wien mehr Gewicht zu als der studentischen Arbeit. Dass der Anteil der über Taxifunk bestellten Fahrten hoch sei, werde auch aus einer Aussage des Fachgruppenvorstehers vom 11. Dezember 1997 deutlich, der diesen Anteil mit 40% beziffert habe. Schließlich komme dem weiteren Einwand des Beschwerdeführers, der Anteil der Leerfahrten werde auch durch Heimfahrten zur Einnahme des Mittagessens erhöht, angesichts der Berufstätigkeit der Ehefrau des Beschwerdeführers ab September 1993 keine große Bedeutung zu.

Wie in einer dem Bescheid angeschlossenen Tabelle im Einzelnen dargestellt, schätzte die belangte Behörde den erklärten Umsätzen 53.028,18 S (1992), 113.909,08 S (1993) und 136.636,36 S (1994) zu. Dabei ging sie von Kilometerleistungen in Höhe von 60.000 für 1992 und 1993 sowie 56.000 für 1994 aus und zog für Privatfahrten je 10.000 km (1992 und 1993) bzw. 6.000 km (1994) ab. Bei der Gewinnermittlung wurde ein zusätzlicher Treibstoffaufwand berücksichtigt.

Mit Bescheid der Vorsitzenden des Berufungssenates vom 21. Mai 2002, GZ. RG/32-15/2002, wurde der vor dem Verwaltungsgerichtshof angefochtene Bescheid insoweit gemäß § 293 BAO berichtigt, als den kalkulierten Umsätzen des Jahres 1993 die erklärten Umsätze dieses Jahres (und nicht des irrtümlich herangezogenen Folgejahres) gegenübergestellt wurden. Dies führte zu entsprechend verringerten Zuschätzungen zum Umsatz (83.998,18 S statt bisher 113.909,08 S) und Gewinn des Jahres 1993.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Eine Mangelhaftigkeit des Verfahrens sieht der Beschwerdeführer in dem Umstand, dass die mündliche Berufungsverhandlung noch "innerhalb der offenen Hinterlegungsfrist des Rsb-Briefes" angesetzt worden sei. Da die "Energieferien", die der Beschwerdeführer auf Urlaub mit seinen schulpflichtigen Kindern verbracht habe, in die erste Februarwoche gefallen seien, sei es ihm erst am Verhandlungstag, den 14. Februar 2002, möglich gewesen, die Vorladung zu beheben. Solcherart sei es dem Beschwerdeführer verwehrt gewesen, den Verhandlungstermin wahrzunehmen und "zusätzliche Informationen der Vertreter der Taxiinnung und teilweise irrtümliche Auslegungen der schriftlich festgehaltenen Aussagen dieser Vertreter sowie weitere, vom Steuerpflichtigen selbst zusätzlich erstellte Aufzeichnungen" vorzulegen.

Nach § 17 Abs. 3 ZustellG gelten hinterlegte Sendungen mit dem ersten Tag der Abholfrist als zugestellt. Sie gelten nicht als zugestellt, wenn sich ergibt, dass der Empfänger wegen Abwesenheit von der Abgabestelle nicht rechtzeitig vom Zustellvorgang Kenntnis erlangen konnte, doch wird die Zustellung an dem der Rückkehr an die Abgabestelle folgenden Tag innerhalb der Abholfrist wirksam, an dem die hinterlegte Sendung behoben werden könnte.

Die belangte Behörde verweist in ihrer Gegenschrift zutreffend darauf, dass die Semesterferien am Samstag, den 9. Februar 2002, geendet haben, und das Beschwerdevorbringen damit offen lässt, warum es dem Beschwerdeführer nicht möglich gewesen sein sollte, die seit Montag, den 4. Februar 2002 hinterlegte Ladung nach Ende der "Energieferien", also in der Zeit von Montag, den 11. Februar, bis Mittwoch, den 13. Februar 2002, zu beheben und allenfalls eine Vertagung der Verhandlung zu beantragen.

Dazu kommt, dass nach der ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ein Verfahrensmangel, wie er im Falle des Unterbleibens einer gesetzmäßig durchgeführten Berufungsverhandlung vorliegt, nur dann zur Aufhebung eines vor dem Verwaltungsgerichtshof angefochtenen Bescheides führt, wenn die Behörde bei Vermeidung dieses Mangels zu einem anderen Bescheid hätte gelangen können, was der Beschwerdeführer vor dem Verwaltungsgerichtshof so weit darzustellen hat, dass ein solches Ergebnis vom Verwaltungsgerichtshof nicht ausgeschlossen werden kann (siehe etwa die hg. Erkenntnisse vom 31. Juli 2002, 98/13/0011, vom 28. November 2001, 97/13/0138, vom 30. Jänner 2001, 96/14/0056, vom 9. Juli 1997, 95/13/0044, 0045, und vom 18. Juli 1995, 91/14/0047).

Welche "zusätzlichen Informationen" oder "zusätzlichen Aufzeichnungen" der Beschwerdeführer im Rahmen der mündlichen Berufungsverhandlung hätte geben können, zeigt er nur insoweit auf, als er auf Abrechnungen mit seinen Funkpartnerunternehmen verweist, mit welchen er hätte belegen können, dass der Anteil der "Funkfuhren" im Beschwerdefall unter 40% gelegen sei. Eine unmittelbare Relevanz dieses Vorbringens für den Schätzungsvorgang besteht allerdings nicht, weil der vom Innungsfunktionär genannte Wert von 40% nur bei Berechnung des durchschnittlichen Kilometerertrages von Bedeutung war, der Schätzung aber ohnedies - den Einwendungen des Beschwerdeführers über bestehende Sonderverhältnisse Rechnung tragend - niedrigere Kilometererträge zu Grunde gelegt wurden.

In der Sache selbst bringt der Beschwerdeführer vor, die "einzige Ordnungswidrigkeit", die ihm vorgeworfen werden könne, sei der Umstand, dass er es unterlassen habe, die in einem Kalender geführten Losungsgrundaufzeichnungen nach der Eintragung in die EDV-Buchhaltung aufzubewahren. Die Schätzungsberechtigung sei damit wohl gegeben, doch habe die Abgabenbehörde nachzuweisen, dass die vorhandenen EDV-Aufzeichnungen nicht den tatsächlichen Losungen entsprechen würden.

Gemäß § 184 Abs. 3 BAO ist u.a. zu schätzen, wenn der Abgabepflichtige Bücher oder Aufzeichnungen, die er nach den Abgabenvorschriften zu führen hat, nicht vorlegt oder wenn die Bücher oder Aufzeichnungen sachlich unrichtig sind oder solche formelle Mängel aufweisen, die geeignet sind, die sachliche Richtigkeit der Bücher oder Aufzeichnungen in Zweifel zu ziehen.

Schon die unbestrittene Tatsache, dass die Uraufzeichnungen über die erzielten Einnahmen (ob dies tatsächlich die angeführten "Kalendereintragungen" waren, kann im gegebenen Zusammenhang dahingestellt bleiben) nicht aufbewahrt wurden, begründete die Schätzungsbefugnis der Abgabenbehörden, wobei der Umstand der Vernichtung von Grundzeichnungen an sich schon geeignet ist, die sachliche Richtigkeit der Bücher in Zweifel zu ziehen (vgl. für viele das hg. Erkenntnis vom 20. Februar 1991, 90/13/0214, mit weiteren Hinweisen). Davon abgesehen lässt das Beschwerdevorbringen zur sachlichen Richtigkeit der EDV-Aufzeichnungen die Prüfungsfeststellungen außer Acht, auf Grund von Servicerechnungen ergebe sich eine jährliche Kilometerleistung von 60.000 (1992 und 1993) bzw. 56.000 (1994), während der verbuchte Treibstoffverbrauch jährliche Kilometerleistungen von lediglich 40.000 bis 45.000 erlauben würde. Damit verblieb selbst unter der Annahme, dass - wie vom Beschwerdeführer behauptet - 10.000 km privat gefahren und der diesbezügliche Treibstoffverbrauch in den Aufzeichnungen nicht erfasst worden sei, eine Divergenz zwischen verbuchtem Treibstoffaufwand und den betrieblich gefahrenen Kilometern, welche zu dem Schluss berechtigte, dass die EDV-Aufzeichnungen auch sachlich nicht den Tatsachen entsprechen.

Die Beschwerde wendet sich weiters gegen die Annahme der belangten Behörde, das Taxiunternehmen des Beschwerdeführers werde als so genannter Zweischichtbetrieb geführt. Herr N., der im Prüfungszeitraum ständig beschäftigt gewesen sei, sei nur an Samstagen und Sonntagen, der Beschwerdeführer hingegen von Montag bis Freitag mit dem Taxi gefahren. Mit diesem Vorbringen wird eine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides schon deshalb nicht aufgezeigt, weil die Frage, wie viele Fahrer mit einem Taxi unterwegs sind, vornehmlich im Hinblick auf die durchschnittliche betriebliche Fahrleistung von Bedeutung ist, die Anzahl der im Beschwerdefall gefahrenen betrieblichen Kilometer vom Beschwerdeführer aber ausdrücklich außer Streit gestellt wurde (vgl. die Berufungsergänzung über Vorhalt der Schätzungsgrundlagen vom 25. März 1998).

Zum Beschwerdeeinwand, es lägen keine ungeklärten Vermögenszuwächse vor, ist zu sagen, dass die belangte Behörde weder die Schätzungsberechtigung noch die Höhe der Schätzung auf das Vorliegen ungeklärter Vermögenszuwächse gegründet hat. Im Übrigen bewegen sich die im Beschwerdefall geschätzten Gewinne aus Gewerbebetrieb von rund 170.000 S (1992), 197.000 S (1993) und 214.000 S (1994) ohnedies in keiner Größenordnung, die augenfällige Vermögenszuwächse erwarten ließe.

Keine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides wird auch mit dem Vorbringen aufgezeigt, dass "die FLD in der Entscheidung vom 15.10.2001 von einer durchschnittlichen Fahrtlänge von 8 km ausgegangen" sei, weil sich die belangte Behörde bei ihrer Sachverhaltsannahme einer durchschnittlichen Fahrtlänge von 5 km auf Erfahrungswerte der für den Beschwerdeführer zuständigen Innung stützen konnte und mit dem Hinweis auf einen anderen Berufungsfall noch nicht dargetan ist, dass die dort getroffenen Annahmen zutreffend waren.

Zu Recht rügt der Beschwerdeführer allerdings, dass bei der Nachkalkulation des Jahres 1993 insofern ein Fehler unterlaufen sei, als den geschätzten Umsätzen für 1993 die (kalkulatorisch angepassten) Umsätze des Jahres 1994 gegenüber gestellt worden seien. Die belangte Behörde hat in ihrer Gegenschrift die Fehlberechnung eingeräumt und den Berichtigungsbescheid gemäß § 293 BAO vom 21. Mai 2002 erlassen, mit welchem sie dem Vorbringen des Beschwerdeführers Rechnung getragen hat.

Wird ein vor dem Verwaltungsgerichtshof angefochtener Bescheid nach Erhebung der Beschwerde von der belangten Behörde berichtigt, so hat der Verwaltungsgerichtshof seiner Überprüfung den angefochtenen Bescheid in der Fassung zu Grunde zu legen, die er durch die Berichtigung erhalten hat (vgl. das hg. Erkenntnis vom 18. Dezember 2001, 2001/15/0060).

Durch den Berichtigungsbescheid ist der Beschwerdeführer hinsichtlich des Beschwerdepunktes der unrichtigen Berechnung der Bemessungsgrundlagen für das Jahr 1993 klaglos gestellt worden.

Die Beschwerde erweist sich daher insgesamt als unbegründet und war daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen.

Die Entscheidung über den Aufwandersatz stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. II Nr. 333/2003. Nach § 56 VwGG war dem Beschwerdeführer Kostenersatz zuzusprechen, weil die Erlassung des Berichtigungsbescheides hinsichtlich eines einzelnen Beschwerdepunktes zu einer Klaglosstellung des Beschwerdeführers geführt hat.

Wien, am 31. Mai 2006