TE Vwgh Erkenntnis 2006/11/29 2002/13/0188

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Novak und die Hofräte Dr. Hargassner, Dr. Fuchs, Dr. Büsser und Dr. Mairinger als Richter, im Beisein der Schriftführerin Dr. B. Trefil LL.M., über die Beschwerde des W in W, vertreten durch Proksch & Partner OEG, Rechtsanwaltspartnerschaft in 1030 Wien, Am Heumarkt 9/I/11, gegen den Bescheid der Finanzlandesdirektion für Wien, Niederösterreich und Burgenland, Berufungssenat I, vom 25. Juli 2002, Zl. RV/331- 15/05/97, betreffend u.a. Gewerbesteuer 1990 bis 1993, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von EUR 381,90 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Der Beschwerdeführer betrieb in den Streitjahren, wie in einem mit dem 15. Jänner 1997 datierten Bericht über eine abgabenbehördliche Prüfung seines Unternehmens ausgeführt wird, als Einzelunternehmer einen Maschinenverleih, für welchen er den Gewinn nach § 4 Abs. 1 EStG 1988 ermittelte.

In diesem Prüfungsbericht stellte die Prüferin u.a. auch fest, dass im Jahre 1988 für betriebliche Zwecke des Beschwerdeführers ein Lagerplatz in H. angemietet und "teilweise" an näher genannte Gesellschaften untervermietet worden sei. Im Jahre 1992 sei vom Beschwerdeführer ein Lagerplatz in T. angemietet und in gleicher Weise untervermietet worden. Der Beschwerdeführer habe die aus der Untervermietung erzielten Einnahmen "mittels Überschussermittlung gem. §§ 15 und 16 EStG aus Vermietung und Verpachtung" erklärt. Die Prüferin sei jedoch der Ansicht, dass die Anmietung der Lagerplätze "ausschließlich aus betrieblichen Gründen" erfolgt sei und die diesbezüglichen Einnahmen und Ausgaben deshalb im Rahmen der Einkünfte aus Gewerbebetrieb des Einzelunternehmens zu erfassen seien.

Gegen die der Auffassung der Prüferin folgend erlassenen Bescheide des Finanzamtes betreffend u.a. Gewerbesteuer der Jahre 1990 bis 1993 erhob der Beschwerdeführer Berufung mit dem Vorbringen, dass er im Rahmen seines Einzelunternehmens die angemieteten Lagerplätze "nur im geringsten Umfang für eigene Zwecke" benutzt habe, während die im Prüfungsbericht genannten Gesellschaften, die einen tatsächlich operativen Geschäftsbetrieb unterhielten, "schwerpunktmäßig Benutzer" gewesen seien. Einkünfte aus Gewerbebetrieb hätten nur dann erzielt werden können, wenn lediglich geringe Teile des Objektes weiter vermietet worden wären, während "das Objekt" tatsächlich stets mit weit über 50 % untervermietet gewesen sei.

Die Prüferin hielt dem Berufungsvorbringen in einer Stellungnahme entgegen, dass die Anmietung der Lagerplätze "in erster Linie aus betrieblichen Gründen" für das Einzelunternehmen des Baumaschinenverleihs erfolgt sei. Weil "das Gelände" so groß gewesen sei, sei "es" an die Gesellschaften untervermietet worden. Schriftliche Verträge existierten nicht. Es sei zudem "auf diesem Gelände" ein Flugdach errichtet worden, welches als Superädifikat "in der Einzelfirma aktiviert" worden sei und je nach Platzbedarf "allen diesen Firmen dient". Nach Auffassung der Prüferin stelle eine "mindestens 1/3-tel. Nutzung des Lagerplatzes" nicht eine Nutzung bloß im geringsten Umfang dar, wie dies in der Berufung behauptet worden sei.

Der Beschwerdeführer erstattete zur Stellungnahme der Prüferin eine Gegenäußerung, in welcher er es als unbestritten bezeichnete, dass die Anmietung der Lagerplätze durch ihn erfolgt und auch durch ihn eine Weitervermietung an "gewisse nahe stehende Unternehmen" durchgeführt worden sei. Ebenso stehe wohl außer Diskussion, dass die Objekte stets weit über 50 % in Untervermietung gestanden seien und dass nur ein sehr geringer Teil vom Einzelunternehmen selbst genutzt worden sei. Da es sich um eine "reine Nutzungsüberlassung der Lagerplätze" handle und von einer gewerbsmäßigen Vermietung nicht gesprochen werden könne, sei die Beurteilung der daraus erzielten Einkünfte als solche aus Gewerbebetrieb nicht verständlich.

Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung des Beschwerdeführers als unbegründet ab und begründete dies damit, dass der Beschwerdeführer die Lagerplätze teilweise auch für sein Einzelunternehmen nutze, sodass die Vermietung im Rahmen des Gewerbebetriebes erfolgt sei. Den Ausführungen der Prüferin in ihrer Stellungnahme, welchen zufolge das Ausmaß der Eigennutzung der Lagerplätze durch den Beschwerdeführer etwa ein Drittel betrage, habe der Beschwerdeführer nicht widersprochen, sodass von einer Eigennutzung "im geringsten Ausmaß" keine Rede sein könne. Ebenso unbestritten habe der Beschwerdeführer den von der Prüferin angegebenen Umstand belassen, dass er "ein Flugdach auf den Lagerplätzen" errichtet habe, das "beim Einzelunternehmen aktiviert" worden sei. Diese Vorgangsweise sei nur sinnvoll, wenn die Anmietung der Lagerplätze durch das Einzelunternehmen erfolgt sei.

Über die gegen diesen Bescheid - erkennbar nur in seinem Abspruch über Gewerbesteuer der Streitjahre - erhobene Beschwerde hat der Verwaltungsgerichtshof nach Erstattung einer Gegenschrift und Vorlage der Verwaltungsakten durch die belangte Behörde erwogen:

§ 28 Abs. 1 EStG 1988 hat in hier interessierender Hinsicht folgenden Wortlaut:

"§ 28. (1) Folgende Einkünfte sind, soweit sie nicht zu den Einkünften im Sinne des § 2 Abs. 3 Z 1 bis 5 gehören, Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung:

1. Einkünfte aus der Vermietung und Verpachtung von unbeweglichem Vermögen und von Rechten, die den Vorschriften des bürgerlichen Rechts über Grundstücke unterliegen.

..."

Der Beschwerdeführer tritt den auf die Äußerungen der Prüferin gestützten Sachverhaltsfeststellungen der belangten Behörde nicht entgegen und rügt auch nicht das Zustandekommen dieser Feststellungen, sondern führt aus, dass die Rechtsansicht der belangten Behörde, "selbst wenn die Feststellungen der erstinstanzlichen Behörde anlässlich der Betriebsprüfung den Tatsachen entsprechen sollten", deswegen unrichtig sei, weil aus den Bestimmungen der §§ 31 und 32 BAO zu folgern sei, dass eine "reine Vermögensverwaltung" noch keinen Gewerbebetrieb begründe. Auch die Vermietung und Verpachtung von unbeweglichem Vermögen gehöre zur Vermögensverwaltung. Für die Annahme eines Gewerbebetriebes müssten zusätzliche Tätigkeiten vorliegen, die nach Art und Umfang jenes Ausmaß überschritten, welches mit der Verwaltung eigenen Vermögens üblicherweise verbunden sei. Es müsste der Vermieter neben der Nutzungsüberlassung zusätzliche Leistungen erbringen, damit Vermietung und Verpachtung als Gewerbebetrieb angesehen werden könne. Solche Leistungen des Beschwerdeführers hätten im vorliegenden Fall nicht festgestellt werden können, sodass die Beurteilung der Einkünfte des Beschwerdeführers aus der Vermietung der Lagerplätze als Einkünfte aus Gewerbebetrieb verfehlt sei und diese Einkünfte deshalb auch nicht in die Bemessungsgrundlage für die Gewerbesteuer hätten einbezogen werden dürfen.

Diesem Vorbringen gelingt es nicht, eine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides aufzuzeigen:

Einkünfte aus der Vermietung und Verpachtung von unbeweglichem Vermögen nach § 28 Abs. 1 Z. 1 EStG 1988 verwirklichen die im § 28 näher umschriebene Einkunftsart des § 2 Abs. 3 Z. 6 EStG 1988 nämlich nur mit der im Einleitungssatz des § 28 Abs. 1 statuierten Einschränkung, dass solche Einkünfte nicht zu den Einkünften im Sinne des § 2 Abs. 3 Z. 1 bis 5 gehören. Es gilt daher im Bereich der Vermietung und Verpachtung das Subsidiaritätsprinzip, nach welchem Miet- und Pachteinnahmen, die zu den betrieblichen Einkünften gehören, bei diesen zu erfassen sind und nicht unter § 28 EStG 1988 fallen (siehe Doralt, EStG9 § 28 Tz 1). Miet- und Pachteinnahmen gehören aber nicht bloß in dem vom Beschwerdeführer grundsätzlich zutreffend angesprochenen Fall zu den betrieblichen Einkünften, dass die Betätigung über den Rahmen der Vermögensverwaltung hinausgeht, weil die Tätigkeit des Steuerpflichtigen nach Art und Umfang jenes Ausmaß überschreitet, das üblicherweise mit der Verwaltung eigenen Vermögens verbunden ist (siehe die Nachweise bei Doralt/Kauba, EStG10 § 23 Tz 103), sondern auch dann, wenn jenes Wirtschaftsgut, mit dem eine an sich nur vermögensverwaltende Tätigkeit betrieben wird, zu einem Betriebsvermögen gehört (siehe Doralt/Kauba, a.a.O. § 23 Tz 101, ebenso Quantschnigg/Schuch, Einkommensteuer-Handbuch § 28 Tz 3).

Da der Beschwerdeführer den auf die Äußerungen der Prüferin gestützten diesbezüglichen Sachverhaltsfeststellungen der belangten Behörde nicht entgegentritt und auch das Zustandekommen dieser Feststellungen nicht rügt, war die Beschwerde gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen.

Die Entscheidung über den Aufwandersatz gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung des Bundeskanzlers BGBl. II Nr. 333/2003.

Wien, am 29. November 2006