TE Vwgh Erkenntnis 2007/3/20 2006/17/0293

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Gruber und die Hofräte Dr. Holeschofsky, Dr. Köhler, Dr. Zens und Dr. Zehetner als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. Schiffkorn, über die Beschwerde der B GmbH in Wien, vertreten durch Dr. Peter Berethalmy und Dr. Christiane Berethalmy-Deuretzbacher, Rechtsanwälte in 1010 Wien, Rosenbursenstraße 8, gegen den Bescheid der Salzburger Landesregierung vom 6. Juni 2006, Zl. 21504-100/47541/1248-2006, betreffend Tourismusbeiträge für die Jahre 2001 bis 2004 für die Betriebsstätte Anif, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Aus der Beschwerde und den mit ihr vorgelegten Urkunden ergibt sich nachstehender Sachverhalt:

Mit ihrem Bescheid vom 6. Juni 2006 setzte die belangte Behörde Tourismusbeiträge der beschwerdeführenden Partei für eine näher genannte Betriebsstätte (Tankstelle) für die Jahre 2001 bis 2004 mit EUR 93,82 (2001), EUR 102,97 (2002), EUR 101,88 (2003) und EUR 150,14 (2004) fest.

Mit Beschluss vom 27. November 2006, B 1273/06-4 und Folgezahlen, lehnte der Verfassungsgerichtshof die Behandlung der dagegen zunächst an ihn gerichteten Beschwerde ab und trat diese dem Verwaltungsgerichtshof zur Entscheidung gemäß Art. 144 Abs. 3 B-VG ab.

Über die - ergänzte - Beschwerde hat der Verwaltungsgerichtshof erwogen:

§ 2 Abs. 1 des Gesetzes vom 25. September 1985 über den Fremdenverkehr im Lande Salzburg (Salzburger Fremdenverkehrsgesetz), LGBl. Nr. 94 (ab dem Gesetz vom 24. Oktober 2001, mit dem das Salzburger Fremdenverkehrsgesetz geändert wird, LGBl. Nr. 115: "Gesetz über den Tourismus im Land Salzburg", wiederverlautbart als Salzburger Tourismusgesetz 2003 - S. TG 2003, mit der Kundmachung der Salzburger Landesregierung vom 23. April 2003, LGBl. Nr. 43) lautet wie folgt (auszugsweise, die durch die Novellierung bzw. Wiederverlautbarung geänderte Fassung in Klammer):

"(1) Die Unternehmer im Gebiet des Fremdenverkehrsverbandes (Tourismusverbandes) sind seine Pflichtmitglieder. Unternehmer im Sinne dieses Gesetzes sind die am Fremdenverkehr (Tourismus) unmittelbar oder mittelbar interessierten natürlichen Personen, Personengesellschaften des Handelsrechtes, juristische Personen oder Erwerbsgesellschaften bürgerlichen Rechtes, die im Land Salzburg eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit im Sinne (Sinn) des § 2 UStG (1994) selbständig ausüben und zu diesem Zweck in einer Gemeinde des Landes einen Sitz, Standort oder eine Betriebsstätte im Sinne (Sinn) der §§ 24 und 25 der Salzburger Landesabgabenordnung - LAO haben, unabhängig davon, welcher Erwerbstätigkeit diese Einrichtungen dienen. ..."

Gemäß § 30 Abs. 1 des Salzburger Fremdenverkehrsgesetzes (Tourismusgesetzes) haben die Pflichtmitglieder eines Fremdenverkehrsverbandes (Tourismusverbandes) an diesen für jedes Kalenderjahr (Beitragszeitraum) Verbandsbeiträge zu entrichten.

Nach der Anlage II "Berufsgruppen des Handels A Einzelhandel" der Verordnung der Salzburger Landesregierung vom 18. Februar 1986, mit der auf Grund des Salzburger Fremdenverkehrsgesetzes die Beitragsgruppen für die einzelnen Berufsgruppen bestimmt werden (Beitragsgruppenverordnung) (ab der Novelle LGBl. Nr. 2/2003 mit dem Titel Verordnung der Salzburger Landesregierung, mit der auf Grund des Salzburger Tourismusgesetzes die Beitragsgruppen für die einzelnen Berufsgruppen bestimmt werden (Beitragsgruppenverordnung)), fällt die Berufsgruppe "Treibstoffe, Schmierstoffe und Heizöl (Tankstellen) Eigenhändler" in die Beitragsgruppe 7 und die Berufsgruppe "Treibstoffe, Schmierstoffe und Heizöl (Tankstellen) Provisionäre" in die Beitragsgruppe 2.

Gemäß § 24 Abs. 1 Salzburger Landesabgabenordnung (Sbg LAO), LGBl. Nr. 58/1963 in der Fassung LGBl. Nr. 66/1994, ist eine Betriebsstätte im Sinne der Abgabenvorschriften jede feste örtliche Anlage oder Einrichtung, die der Ausübung eines Betriebes oder wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes (§ 26) dient. Nach § 24 Abs. 2 leg. cit. gelten als Betriebsstätten insbesondere a) die Stätte, an der sich die Geschäftsleitung befindet, b) Zweigniederlassungen, Fabrikationsstätten, Warenlager, Ein- und Verkaufsstellen, Landungsbrücken (Anlegestellen von Schifffahrtsgesellschaften), Geschäftsstellen und sonstige Geschäftseinrichtungen, die dem Unternehmer oder seinem ständigen Vertreter zur Ausübung des Betriebes dienen sowie c) Bauausführungen, deren Dauer sechs Monate überstiegen hat oder voraussichtlich übersteigen wird.

Zutreffend gehen die Parteien des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens davon aus, dass Voraussetzung für die Entrichtung des Fremdenverkehrsbeitrages (Tourismusbeitrages; in der Folge nur Tourismusbeitrag) die selbständige Ausübung einer gewerblichen oder beruflichen Tätigkeit und das Vorliegen einer Betriebsstätte (die beschwerdeführende Partei hat ihren Sitz bzw. auch einen Standort unstrittig nicht im Bundesland Salzburg) ist.

Die belangte Behörde hat aus dem zwischen der beschwerdeführenden Partei und dem Tankstellenbetreiber bestehenden Vertrag auf das Vorliegen einer "Betriebsstätte" geschlossen. Sie hat dazu (u.a.) festgestellt, dass auf Grund des Vertrages dem Tankstellenbetreiber gestattet wird, an einem näher bezeichneten Standort eine Tankstelle zu betreiben, die in ihren besonderen Merkmalen einem näher charakterisierten System entspricht (Verwendung einer geschützten Wort- und Bildmarke, einheitliche und genormte Darstellung des gesamten Unternehmens, standardisierte einheitliche Architektur, Formgestaltung der Tankstelle, einheitliche Werbung, besonderes Know-how, etc.). Der Tankstellenbetreiber übernimmt weiters die Tankstelle am näher bezeichneten Standort, bestehend aus den in einer Anlage näher aufgezählten Teilen und führt diesen Betrieb auf eigene Rechnung und Gefahr. Der Vertrag enthält folgende nähere Bestimmungen über den Betrieb der Tankstelle (Pflichten des Tankstellenbetreibers):

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Übernahme von Treibstoffen im Agenturverhältnis

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sachgerechter Betrieb der Tankstelle unter Wahrnehmung der Interessen der "Mineralölfirma"

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Verbot des Verkaufs anderer Waren als jener, die von der "Mineralölfirma" zur Verfügung gestellt werden

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Verpflichtung zur Deckung des Eigenbedarfs bei der "Mineralölfirma"

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Verpflichtung zu einer bestimmten Öffnungszeit

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Verbot der Überlassung der Tankstelle an Dritte bzw. Bindung von bestimmten Maßnahmen an die Zustimmung des Mineralölunternehmens

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Verpflichtung zur Beachtung und Einhaltung bestimmter Betriebsvorschriften

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Duldung eines Betretungs- und Prüfungsrechtes der "Mineralölfirma" sowie des Rechtes, diese Veränderungen an der Tankstelle durchzuführen

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Entscheidungsbefugnis der "Mineralölfirma" über die Art und Höhe der Agenturbestände sowie über Art, Zeitpunkt und Umfang der Anlieferung

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nähere Bestimmungen über die Befüllung der Lagerbestände mit (damit zusammenhängenden) Verpflichtungen des Tankstellenbetreibers.

Der Vertrieb und die Abrechnung der Agenturwaren ist vertraglich dahin geregelt, dass die Agenturwaren bis zum Verkauf oder bis zur Entnahme für den Eigenverbrauch Eigentum des Mineralölunternehmens bleiben; der Verkauf von Agenturwaren darf nur gegen Barzahlung oder gegen vom Mineralölunternehmen ausdrücklich zugelassene Gutscheine erfolgen. Vorausbestellungen zu festen Preisen dürfen nicht angenommen werden. Die vereinnahmten Gelder gehen mit der Übernahme durch den Partner in das Eigentum des Mineralölunternehmens über. Das Mineralölunternehmen ist berechtigt, jederzeit die Agenturwarenbestände sowie die vereinnahmten und gesondert aufzubewahrenden Gelder zu kontrollieren und erforderlichenfalls in die Bücher und Aufzeichnungen des Partners Einsicht zu nehmen, wobei der Partner zur Auskunftserteilung verpflichtet ist.

Die beschwerdeführende Partei wendet sich vor dem Verwaltungsgerichtshof nicht gegen die Feststellungen der belangten Behörde hinsichtlich des Vertragsinhaltes, geht jedoch (zusammengefasst) in rechtlicher Hinsicht davon aus, dass dem Tankstellenbetreiber durch den Vertrag die Verfügungsmacht über die Tankstelle übertragen worden sei; wenn er auch im Namen und auf Rechnung der beschwerdeführenden Partei Mineralölprodukte veräußere, so liege doch bei rechtlich richtiger Interpretation im Ergebnis keine Betriebsstätte der beschwerdeführenden Partei vor.

Der Verwaltungsgerichtshof vermag dem nicht zu folgen:

Wie der Verwaltungsgerichtshof zu einem vergleichbaren Vertrag zwischen einem Tankstellenbetreiber und einem Mineralölunternehmen im Zusammenhang mit der Interpretation des im Wesentlichen gleich lautenden Betriebsstättenbegriffes nach der WAO in seinem Erkenntnis vom 26. März 1993, Zl. 91/17/0130, mit näherer Begründung, auf die gemäß § 43 Abs. 2 VwGG verwiesen werden kann, im Einklang mit der Literatur ausgesprochen hat, begründet eine Tankstelle, die einem Mineralölunternehmen gehört, für dieses eine Betriebsstätte, selbst wenn sie von einem Tankwart betreut wird, der selbst ein Unternehmerrisiko trägt und daher steuerlich als selbständiger Unternehmer zu behandeln sei, soweit eine gewisse Abhängigkeit des Vertreters vom Vertretenen bestehe und Einrichtungen vorlägen, die dem Auftraggeber gehörten.

Auch im hier zu beurteilenden Beschwerdefall kann der belangten Behörde nicht entgegen getreten werden, wenn sie unter Würdigung des von ihr festgestellten Vertragsinhaltes, worauf es entscheidend ankommt, der Eigentumsverhältnisse an den verkauften Produkten deren Verkauf im Namen und auf Rechnung der beschwerdeführenden Partei und der Vereinbarung bezüglich der dafür vereinnahmten Entgelte sowie der Kontroll- und Weisungsrechte der beschwerdeführenden Partei vom Vorliegen einer Betriebsstätte im Sinne des § 24 Sbg LAO ausging. Es kann dabei dahinstehen, ob ein Warenlager der beschwerdeführenden Partei im Sinne des § 24 Abs. 2 lit. b leg. cit. vorliegt, ist doch die Aufzählung des Abs. 2 nur beispielhaft (Argument: "insbesondere"), wobei die Tankstelle bei der hier vorliegenden vertraglichen Gestaltung zweifellos einer "Verkaufsstelle" oder "Geschäftsstelle und sonstigen Geschäftseinrichtung, die dem Unternehmer oder seinem ständigen Vertreter zur Ausübung des Betriebes dient" gleichzuhalten ist.

Dazu kommt noch, dass die belangte Behörde im angefochtenen Bescheid zutreffend darauf verwiesen hat, dass ständiger Vertreter im Sinne des § 24 Abs. 2 lit. b Sbg LAO ist, wer auf Grund eines sachbezogenen (auf die jeweiligen Geschäfte abstellenden) Abhängigkeitsverhältnisses, damit in Gebundenheit an geschäftliche sachbezogene Weisungen für den Unternehmer tätig wird und anstelle des Unternehmers die in dessen Betrieb fallenden Handlungen übernimmt, sodass die Handlungen des Vertreters als solche des Unternehmers erscheinen. Abhängigkeit bedeutet in diesem Zusammenhang Bindung an den geschäftlichen Willen des vertretenen Unternehmers, wobei es auf das Vorliegen eines Dienstverhältnisses nicht ankommt (vgl. zum Fremdenverkehrsbeitrag nach dem Salzburger Fremdenverkehrsgesetz das hg. Erkenntnis vom 15. Dezember 1995, Zl. 94/17/0179, mwN). Im Hinblick auf den auch von der beschwerdeführenden Partei nicht bestrittenen Umstand, dass der Tankstellenbetreiber im Namen und auf Rechnung der beschwerdeführenden Partei die Mineralölprodukte (Agenturwaren) verkauft und für diese das Entgelt entgegennimmt sowie auf die Franchise-vertraglichen Elemente (Verwendung einer Wort- und Bildmarke, einheitliche und genormte Darstellung des gesamten Unternehmens, standardisierte einheitliche Architektur, Formgestaltung der Tankstelle, einheitliche Werbung etc.) sind nach der hier vorliegenden Vertragsgestaltung die Handlungen des Tankstellenbetreibers (bzw. der für diesen handelnden Personen) dem Erscheinungsbild (und dem wirtschaftlichen Gehalt) nach solche der beschwerdeführenden Partei.

Ist aber die verfahrensgegenständliche Tankstelle eine Betriebsstätte der beschwerdeführenden Partei im Lande Salzburg, ist die beschwerdeführende Partei Pflichtmitglied des Tourismusverbandes und als solches (grundsätzlich) zur Zahlung des Tourismusbeitrages verpflichtet.

An diesem Ergebnis ändert auch nichts der Hinweis der beschwerdeführenden Partei, dass der Tankstellenbetreiber ("Provisionär") und nicht die beschwerdeführende Partei für den Betrieb der verfahrensgegenständlichen Tankstelle über eine Gewerbeberechtigung verfüge und auch der Provisionär Inhaber der Tankstelle als gewerbliche Betriebsanlage im Sinne des § 74 Abs. 3 GewO 1994 sei. Es mag für den Tankstellenbetreiber ("Provisionär") gewerberechtlich durchaus erforderlich sein, über eine eigene Gewerbeberechtigung zu verfügen, und ihm die Tankstelle als gewerbliche Betriebsanlage zuzurechnen sein, doch hindert dies nicht die abgabenrechtliche Beurteilung der Tankstelle als Betriebsstätte der beschwerdeführenden Partei.

Auch soweit die beschwerdeführende Partei darauf verweist, die Beitragsgruppenverordnung kenne im gegebenen Zusammenhang nur den Eigenhändler oder den Provisionär beim Vertrieb von Mineralölprodukten, sei aber - wie im Beschwerdefall - ein Vertrag mit einem Tankstellenbetreiber als Provisionär abgeschlossen, könne daneben nicht die beschwerdeführende Partei als Eigenhändler beitragspflichtig sein, es komme sonst zu einer - unstatthaften - Doppelbesteuerung, kann dem der Verwaltungsgerichtshof nicht folgen. Abgesehen davon, dass die Aufzählung einer bestimmten Berufsgruppe in der Anlage zur Berufsgruppenverordnung keine zwingende Interpretation des Gesetzes in eine bestimmte Richtung vorgeben muss, sprechen die bereits im Zusammenhang mit dem Betriebsstättenbegriff dargelegten Überlegungen bei der Interpretation des vorliegenden Vertrages dafür, die beschwerdeführende Partei als Eigenhändler anzusehen, wie dies bereits die belangte Behörde getan hat. Es kann in diesem Zusammenhang nicht auf die Bezeichnung des Vertrages durch die Vertragsparteien ankommen (vgl. auch § 17 Abs. 1 Sbg LAO, wonach für die Beurteilung abgabenrechtlicher Fragen in wirtschaftlicher Betrachtungsweise der wahre wirtschaftliche Gehalt und nicht die äußere Erscheinungsform des Sachverhaltes maßgebend ist). Ob der Tankstellenbetreiber bei der konkreten Fallgestaltung als "Provisionär" tourismusbeitragspflichtig ist (und mit welchen Umsätzen) oder nicht, ist für die Beitragspflicht der beschwerdeführenden Partei nicht weiter von Belang.

Die beschwerdeführende Partei wendet sich schließlich noch dagegen, dass ihr von der belangten Behörde das Benützungsentgelt für die dem Tankstellenbetreiber überlassene Tankstelle als Einkünfte aus "Vermietung/Verpachtung" (gesondert ausgewiesen) als tourismusbeitragspflichtig angerechnet wurden. Unstrittig ist, dass die beschwerdeführende Partei ein Benützungsentgelt in dem von der belangten Behörde der Höhe nach zu Grunde gelegten Ausmaß bezieht. Die beschwerdeführende Partei bringt vor dem Verwaltungsgerichtshof selbst vor, dass dies vom Tankstellenbetreiber für die Überlassung der Tankstelle "zur Betriebsführung" geleistet wird. Davon ausgehend kann aber in der diesbezüglichen Beurteilung durch die belangte Behörde kein Rechtsirrtum erblickt werden, wobei sich die Pflichtmitgliedschaft insoweit - unabhängig vom Vorliegen etwa einer Betriebsstätte - nach dem ausdrücklichen Wortlaut des § 2 Abs. 1 des Salzburger Fremdenverkehrsgesetzes bzw. Tourismusgesetzes nach dem Ort des in Bestand gegebenen Objektes im Land Salzburg richtet. Im Übrigen hat die beschwerdeführende Partei - nach den unwidersprochenen Ausführungen im angefochtenen Bescheid - ihren Beitrag aus diesem Titel für die gegenständlichen Beitragszeiträume selbst in dieser Höhe bemessen.

Da auch sonst gegen die Höhe der Beitragsvorschreibung nichts vorgebracht wird, lässt somit bereits der Inhalt der Beschwerde erkennen, dass die von der beschwerdeführenden Partei behauptete Rechtsverletzung nicht vorliegt, weshalb die Beschwerde gemäß § 35 Abs. 1 VwGG ohne weiteres Verfahren in nichtöffentlicher Sitzung als unbegründet abzuweisen war.

Dem steht auch Art. 6 MRK nicht entgegen, weil es sich bei den erhobenen Beiträgen um keine Frage von "civil rights" handelt.

Wien, am 20. März 2007