TE Vwgh Erkenntnis 2007/3/29 2006/15/0112

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Stoll und die Hofräte Dr. Sulyok, Dr. Zorn, Dr. Büsser und Dr. Mairinger als Richter, im Beisein der Schriftführerin Dr. Kinsky, über die Beschwerde des CP in N, Deutschland, vertreten durch Dr. Herbert Wolff-Plottegg, Wirtschaftsprüfer in 8010 Graz, Goethestraße 45, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Graz, vom 5. Jänner 2006, Zl. RV/0647-G/05, betreffend Einkommensteuer 2000, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von EUR 381,90 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Der Beschwerdeführer erklärte für das Jahr 2000 als beschränkt Steuerpflichtiger Einkünfte aus einer in Österreich gelegenen Landwirtschaft in Höhe von S 3.778,--, welche er gemäß der Verordnung BGBl. II 1997/430 des Bundesministers für Finanzen über die Aufstellung von Durchschnittssätzen für die Ermittlung des Gewinnes aus Land- und Forstwirtschaft ermittelt hatte. In der Beilage zur Einkommensteuererklärung gab er bekannt, dass er für die Auflassung seines Wegerechtes über das Werksgelände der Z-AG eine Vergütung von insgesamt S 2,912.000,-- erhalten habe. Diese Vergütung sei als Abgeltung für die Vermögensminderung des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes gezahlt worden. Da der land- und forstwirtschaftliche Betrieb lediglich Grundflächen im Ausmaß von 3,8 ha umfasse und kein anderes Betriebsvermögen vorhanden sei, sei die gesamte Vergütung der Wertminderung des Grund und Bodens zuzurechnen. Außerdem handle es sich beim Betrieb um einen solchen, für welchen der Gewinn nach Durchschnittssätzen ermittelt werde. Im Rahmen dieser Gewinnermittlung seien neben den steuerfreien Bodenwertminderungen auch Entschädigungen für Ertragsausfälle und Wirtschaftserschwernisse bereits durch die Vollpauschalierung erfasst.

Die Vereinbarung vom 27. Jänner / 1. Februar 2000 zwischen der Z-AG und dem Beschwerdeführer betreffend die Aufhebung des Dienstbarkeitsrechtes lautet auszugsweise wie folgt:

"Präambel

Mit Dienstbarkeitsvertrag vom 30.11.1984 samt Nachsatz zum Dienstbarkeitsvertrag vom 25.6.1985 und Nachtrag zum Dienstbarkeitsvertrag vom 7./14.11.1985 1(im folgenden kurz "Dienstbarkeitsvereinbarungen") hat die Z-AG für sich und ihre Rechtsnachfolger als Eigentümerin der dienenden Grundstücke des (Beschwerdeführers) als Eigentümer der herrschenden Grundstücke die Dienstbarkeit des Gehens, Fahrens, Viehtreibens und Reitens an den dienenden Grundstücken eingeräumt. Die genannte Dienstbarkeit ist zu C-LNR 12 a im Grundbuch der dienenden Grundstücke einverleibt.

Dies vorausgeschickt, vereinbaren die Vertragsparteien folgendes:

I.

(1) (Der Beschwerdeführer) und die Z-AG kommen

überein, dass die in den Dienstbarkeitsvereinbarungen zugunsten von (Beschwerdeführer) als Eigentümer der herrschenden Grundstücke eingeräumte Dienstbarkeit des Gehens, Fahrens, Viehtreibens und Reitens auf den dienenden Grundstücken aufgehoben wird.

(2) (Der Beschwerdeführer) als Eigentümer der

herrschenden Grundstücke erklärt, dass die herrschenden Grundstücke aufgrund der zu den herrschenden Grundstücken führenden T-Straße mit dem öffentlichen Wegenetz für die Zwecke einer ordentlichen Bewirtschaftung und/oder Benützung ausreichend verbunden sind und somit auch für die zweckmäßige land- und forstwirtschaftliche Bewirtschaftung der herrschenden Grundstücke eine zulängliche Bringungsmöglichkeit besteht.

(3) (Der Beschwerdeführer) ist berechtigt, für die

Räumung des auf den herrschenden Grundstücken bestehenden Holzplatzes, bis zum Ablauf des 12.5.2000 über die dienenden Grundstücke zu gehen und zu fahren. (Der Beschwerdeführer) und die Z-AG halten einvernehmlich fest, dass diese Berechtigung obligatorischer Natur ist und nicht in das Grundbuch der dienenden Grundstücke einverleibt wird.

II.

(1) Die Z-AG bezahlt (dem Beschwerdeführer) für die

Aufhebung der Dienstbarkeit laut Punkt I Absatz (1) einen Betrag von ATS 2.600.000,-- zuzüglich Umsatzsteuer.

(2) Die Z-AG verpflichtet sich, den Betrag laut Absatz 1 Zug um Zug gegen Abschluss dieses Vertrages auf das ihr von (dem Beschwerdeführer) bekannt gegebene Konto zu überweisen.

(3) (Der Beschwerdeführer) verpflichtet sich und seine

Rechtsnachfolger den Betrag laut Absatz 1 in folgenden Fällen an die Z-AG oder deren Rechtsnachfolger zurückzuerstatten:

a) bei Stellung eines Antrages nach dem Notwegegesetz auf Einräumung eines Notweges über die dienenden Grundstücke durch (den Beschwerdeführer) oder dessen Rechtsnachfolger oder Nutzungsberechtigten oder

b) bei Stellung eines Antrages auf Einräumung eines land- und forstwirtschaftlichen Bringungsrechtes über die dienenden Grundstücke oder eines Antrages auf Benützung der Bringungsanlagen der Z-AG durch (den Beschwerdeführer) oder dessen Rechtsnachfolger, Nutzungsberechtigten oder Bestandnehmer."

Im Einkommensteuerbescheid vom 15. Juni 2005 erfasste das Finanzamt die Entschädigung für die Aufgabe des Dienstbarkeitsrechtes im Rahmen der Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft. Zur Begründung führte es aus, gemäß § 1 Abs. 4 der Verordnung BGBl. II 1997/430 würden durch die Verordnung nur die regelmäßig in den Betrieben anfallenden Rechtsgeschäfte und Vorgänge pauschal berücksichtigt. Die Ablöse von Dienstbarkeiten (Wegerecht) zähle nicht zu den von der Pauschalierung erfassten Einnahmen und sei daher zusätzlich zu berücksichtigen gewesen.

In der Berufung gegen diesen Bescheid verwies der Beschwerdeführer darauf, dass die in Rede stehende Entschädigung ausschließlich auf die Wertminderung des Grund und Bodens entfallen könne, weil der gesamte land- und forstwirtschaftliche Betrieb lediglich Grundflächen im Ausmaß von 3,8 ha aufweise und kein anderes Betriebsvermögen vorhanden sei. Eine derartige Wertminderung des Grund und Bodens bleibe gemäß § 4 Abs. 1 letzter Satz EStG bei der Gewinnermittlung außer Ansatz. Seinerzeit sei über Antrag der Gemeinde der öffentliche Weg, der über das Werksgelände der Z-AG verlaufen sei, aufgelassen worden, weil andere Möglichkeiten der Benutzung von öffentlichen Wegen bestanden hätten. Die als öffentliches Gut ausgewiesen gewesenen Grundstücke, über welche der aufgelassene öffentliche Weg geführt habe, seien durch einen Tauschvertrag mit der Gemeinde in das Eigentum der Z-AG übertragen worden. Mit Dienstbarkeitsvertrag vom 30. November 1984 habe die Z-AG dem Beschwerdeführer im Rahmen einer privatrechtlichen Vereinbarung eine Wegedienstbarkeit durch das Fabriksgelände der Z-AG eingeräumt. Im Jahre 2000 sei die Z-AG an den Beschwerdeführer herangetreten, und habe ihn ersucht, die Wegedienstbarkeit gegen Gewährung einer Ablöse aufzugeben. Auf Grund des Umstandes, dass andere Möglichkeiten der Benutzung öffentlicher Wege bestanden hätten, sei weder die Auflassung des öffentlichen Weges noch der Abschluss und die Ablöse der Wegedienstbarkeit betrieblich veranlasst gewesen. Eine Zugehörigkeit der Wegedienstbarkeit und damit auch der Ablöse zum notwendigen Betriebsvermögen sei daher nicht gegeben.

Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung als unbegründet ab. Das gegenständliche Wegerecht sei dem Beschwerdeführer mit Dienstbarkeitsvertrag vom 30. November 1984 (und Nachtrag vom 7. November 1985) von der Z-AG als Eigentümerin der Grundstücke 420/3, 421/3 und 425/5 (in EZ 434, KG P.) als dienende Grundstücke für die im Eigentum des Beschwerdeführers befindlichen Liegenschaft EZ 505, KG P., als herrschendes Gut eingeräumt worden. Die Dienstbarkeit umfasse laut Artikel IV des genannten Vertrages "das unbeschränkte Gehen und Fahren, Reiten und Viehtreiben" über die Grundstücke 420/3, 421/3 und 421/5. Am 27. Jänner 2000 hätten die Z-AG und der Beschwerdeführer vereinbart, dass die gegenständliche Dienstbarkeit aufgehoben werde, da über das öffentliche Wegenetz eine zulängliche Bringungsmöglichkeit für die zweckmäßige land- und forstwirtschaftliche Bewirtschaftung des herrschenden Grundstückes bestehe. Strittig sei, ob die in diesem Zusammenhang erfolgte Entschädigungszahlung zu den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft des Beschwerdeführers gehöre.

Nach Ansicht der belangten Behörde stelle ein Wegerecht ein gesondert zu bewertendes Wirtschaftsgut dar. Die Wegedienstbarkeit sei an und für sich deshalb vereinbart worden, um für den land- und forstwirtschaftlichen Betrieb des Beschwerdeführers die Wegeversorgung sicherzustellen, indem das "unbeschränkte Gehen, Fahren, Reiten und Viehtreiben" über das Werksgelände der Z-AG ermöglicht wurde. Somit könne davon ausgegangen werden, dass das gegenständliche Wirtschaftsgut "Wegerecht" einen Zweck für den land- und forstwirtschaftlichen Betrieb zu erfüllen gehabt habe und daher dem notwendigen Betriebsvermögen zuzuordnen sei. Diese Zuordnung stehe auch im Einklang mit der Verkehrsauffassung sowie den Besonderheiten des gegenständlichen Betriebes. An dieser rechtlichen Beurteilung könnten die Berufungsausführungen, wonach der Beschwerdeführer auf die Benützung der Wege, auf welche sich die Dienstbarkeit bezogen habe, nicht angewiesen gewesen sei, da für ihn auch Möglichkeiten der Benützung von öffentlichen Wegen bestanden hätten, nichts ändern.

Im Übrigen habe auch der Beschwerdeführer bei Einreichung seiner Einkommensteuererklärung 2000 keine Zweifel über die Zugehörigkeit des Wegerechtes zum notwendigen Betriebsvermögen seines land- und forstwirtschaftlichen Betriebes geäußert. Er habe nämlich vorgebracht, dass die Abgeltung für die Vermögensminderung des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes ausschließlich der Wertminderung des Grund und Bodens zuzurechnen sei. Nach Ansicht der belangten Behörde finde ein solcher Zahlungsgrund allerdings im Akteninhalt keine Deckung. Es sei zwar unbestritten, dass Wertänderungen von Grund und Boden, der zum Anlagevermögen gehöre, bei der Gewinnermittlung gemäß § 4 Abs. 1 EStG außer Ansatz blieben, da allerdings Grund und Boden im Sinne des § 4 Abs. 1 EStG lediglich den nackten Grund und Boden, nicht aber sonstige Wirtschaftsgüter, wie das gesondert zu bewertende Wirtschaftsgut "Wegerecht" umfasse, sei die für die Auflassung des Wegerechtes bezahlte Vergütung steuerlich zu erfassen.

Gegen diesen Bescheid wendet sich die Beschwerde, über die der Verwaltungsgerichtshof erwogen hat:

Der Beschwerdeführer erachtet sich durch die unrichtige Anwendung des § 4 Abs. 1 EStG in seinen Rechten verletzt. Die Parzellen 420/3, 421/3 und 425/5 seien bis zum Jahr 1984 Wegegrundstücke des öffentlichen Gutes gewesen und hätten somit von jedermann uneingeschränkt benutzt werden können. Die Abtretung dieser Grundstücke durch die Gemeinde an die Z-AG habe der Zustimmung der Anrainer bedurft. Das Grundstück des Beschwerdeführers sei derart situiert, dass es nicht (unmittelbar) an die fraglichen Wegegrundstücke angrenze. Vielmehr sei die direkt am Grundstück des Beschwerdeführers vorbeiführende R-Straße die einzige sinnvolle und auch tatsächlich genutzte Grundstückszufahrt. Die Einräumung der Dienstbarkeit habe lediglich die uneingeschränkte künftige Benützung wie bisher als öffentliches Gut ermöglicht. Das Wegerecht sei für den Betrieb des Beschwerdeführers in keiner Weise betriebsnotwendig gewesen. Vielmehr wären bei Ausnutzung des Wegerechtes große Umwege und damit höhere Kosten für den Betrieb entstanden. Die Schlussfolgerung der belangten Behörde, wonach das Wegerecht einen Zweck für den land- und forstwirtschaftlichen Betrieb zu erfüllen gehabt habe und daher notwendiges Betriebsvermögen sei, sei nicht nachvollziehbar.

Der Beschwerdeführer verweist im Übrigen auf den Umstand, dass er mit Kaufvertrag vom 31. Dezember 2004 von seinen ursprünglichen 3,8 ha eine Teilfläche von 3,45 ha um den Kaufpreis von EUR 89,52 pro m2 an die P-AG verkauft habe. Der ursprünglich vom Verkäufer geforderte Kaufpreis habe S 1.300,-- pro m2 betragen. Der tatsächlich vom Käufer bezahlte Kaufpreis sei somit um S 68,-- pro m2 geringer als die ursprüngliche Preisvorstellung des Verkäufers. Aus der Summe aus Ablösebetrag für das Wegerecht und dem erzielten Kaufpreis aus der Grundstücksveräußerung (ca. S 42 Mio.) ergebe sich - bezogen auf die verkaufte Fläche - ein Preis von S 1.307,-- pro m2, was der ursprünglichen Preisvorstellung des Verkäufers entspreche. Im Hinblick auf die bereits vorher abgelöste Grunddienstbarkeit sei der Käufer bereit gewesen, quasi unter Anrechnung der Ablöse für das Wegerecht den schlussendlich vertraglich vereinbarten Kaufpreis von EUR 89,52 pro m2 zu bezahlen. Daraus werde deutlich, dass das vereinbarte Entgelt für die Ablöse der Dienstbarkeit unmittelbar mit der Wertminderung des Bodens zusammenhänge.

Wie der Verwaltungsgerichtshof im Erkenntnis vom 27. Oktober 1976, 1418/74, Slg. 5034/F, zum Ausdruck gebracht hat, ist unter Grund und Boden im Sinn des § 4 Abs. 1 EStG lediglich der nackte Grund und Boden zu verstehen; dazu gehörten nicht sonstige Wirtschaftsgüter, die bürgerlich rechtlich als dessen Zubehör anzusehen seien, sodass auch ein Wegerecht keinen Teil des herrschenden Grund und Bodens, sondern ein gesondert bewertbares Wirtschaftsgut darstelle.

Im Beschwerdefall steht in Streit, ob das streitgegenständliche Wegerecht Betriebsvermögen des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes des Beschwerdeführers gewesen ist.

Notwendiges Betriebsvermögen umfasst jene Wirtschaftsgüter, die objektiv erkennbar zum unmittelbaren Einsatz im Betrieb bestimmt sind und ihm tatsächlich dienen (vgl. das hg. Erkenntnis vom 26. Juli 2006, 2004/14/0091). Dabei sind die Zweckbestimmung des Wirtschaftsgutes, die Beschaffenheit des Betriebes und des Berufszweiges des Abgabepflichtigen sowie die Verkehrsauffassung maßgebend (vgl. das hg. Erkenntnis vom 23. Jänner 2002, 98/13/0213).

Dass die belangte Behörde das Wegerecht zu einem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb als Betriebsvermögen dieses Betriebes angesehen hat, kann nicht als rechtswidrig erkannt werden. Nach der Verkehrsauffassung besteht kein Zweifel, dass das Wegerecht zu einer ausschließlich land- und forstwirtschaftlich genutzten Fläche von ca. 4 ha dem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb zu dienen bestimmt ist. Gegen die Betriebsvermögenseigenschaft spricht nicht, dass das ca. 4 ha große Gebiet auch noch über eine weitere Zufahrtsmöglichkeit (über einen öffentlichen Weg) verfügt. So ist bereits im Dienstbarkeitsvertrag vom 30. November 1984, mit welchem die in Rede stehende Dienstbarkeit begründet worden ist, unter Punkt III. festgehalten, dass die Wegversorgung der Liegenschaft in EZ 505, KG P., bisher "unter anderem" über die als öffentlicher Weg aufzulassende Parzelle 420/3 erfolgt sei und die Wegversorgung in Zukunft in diesem Bereich derart erfolgen solle, dass das bisher als öffentliches Gut dienende Grundstück 420/3 teilweise weiterhin der Wegversorgung diene, jedoch nur bis zu der Stelle, an welche das Weggrundstück 420/3 anschließe und in der Folge über das Grundstück 421/3 und schließlich sodann über den derzeitigen Privatweg 421/5. Im Übrigen wird selbst in der Beschwerde ausgeführt, die Einräumung der Dienstbarkeit habe die "uneingeschränkte künftige Benutzung wie bisher als öffentliches Gut" ermöglicht.

Dass die Zufahrt über die Grundstücke der P-AG dem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb dienlich ist, konnte die belangte Behörde im Übrigen auch aus Punkt I. (3) der Vereinbarung vom 27. Jänner / 1. Februar 2000 zwischen der Z-AG und dem Beschwerdeführer ableiten. In dieser Vereinbarung wird festgehalten, dass der Beschwerdeführer berechtigt sei, "für die Räumung des auf den herrschenden Grundstücken bestehenden Holzplatzes" bis zum Ablauf des 12. Mai 2000 über die dienenden Grundstücke zu gehen und zu fahren.

Auch das Beschwerdevorbringen betreffend den Verkauf von Grundflächen mit Kaufvertrag vom 31. Dezember 2004 spricht nicht gegen die Annahme der belangten Behörde, das Wegerecht habe notwendiges Betriebsvermögen des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes des Beschwerdeführers dargestellt. Der Hinweis, dass das für die Ablöse der Dienstbarkeit vereinbarte Entgelt unmittelbar mit der Wertminderung des Bodens zusammenhänge macht vielmehr deutlich, dass diesem Wegerecht eine Bedeutung für das herrschende Grundstück zugekommen ist.

Die Beschwerde erweist sich sohin als unbegründet und war daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG i. V.m. der Verordnung BGBl. II Nr. 333/2003.

Wien, am 29. März 2007