TE Vwgh Erkenntnis 2007/4/26 2005/14/0072

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Steiner und die Hofräte Dr. Zorn und Dr. Robl als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. Pfau, über die Beschwerde des C R in K, vertreten durch Mag. Markus Ganzer, Rechtsanwalt in 6020 Innsbruck, Anichstraße 13, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Innsbruck, vom 17. November 2004, Zl. FSRV/0053-I/04, betreffend Abgabenhinterziehung, zu Recht erkannt:

Soweit sich die Beschwerde gegen den im angefochtenen Bescheid enthaltenen Schuldspruch richtet, wird sie als unbegründet abgewiesen. Im übrigen, soweit nämlich mit dem angefochtenen Bescheid eine Strafe (Ersatzfreiheitsstrafe) festgesetzt wurde, wird der Bescheid wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften aufgehoben.

Der Bund hat dem Beschwerdeführer Aufwendungen in der Höhe von 991,20 EUR binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen. Das Kostenmehrbegehren wird abgewiesen.

Der Beschwerdeführer war Komplementär und Geschäftsführer der R-KEG.

Mit dem angefochtenen Bescheid ist der Beschwerdeführer im Instanzenzug schuldig erkannt worden, er habe als Verantwortlicher der R-KEG hinsichtlich der Monate August 2000 bis November 2000, Jänner 2001 bis April 2001 und August 2001 bis Februar 2002 vorsätzlich unter Verletzung der Verpflichtung zur Abgabe von dem § 21 UStG 1994 entsprechenden Voranmeldungen eine Verkürzung an Umsatzsteuer in einer Gesamthöhe von EUR 14.506,21 bewirkt und dies nicht nur für möglich, sondern für gewiss gehalten. Er habe dadurch das Finanzvergehen der vorsätzlichen Abgabenhinterziehung nach § 33 Abs 2 lit a FinStrG begangen. Aus diesem Grund wurde über ihn gemäß § 33 Abs. 5 FinStrG eine Geldstrafe in der Höhe von EUR 3.400 (Ersatzfreiheitsstrafe acht Tage) verhängt.

Dem Beschwerdeführer sei die Alleingeschäftsführung und Alleinvertretung der R-KEG oblegen; er sei für die Einhaltung der abgabenrechtlichen Vorschriften verantwortlich gewesen.

Im Zuge der im Juni 2001 bei der R-KEG durchgeführten abgabenbehördlichen Prüfung (im Folgenden: erste abgabenbehördliche Prüfung) für die Zeiträume 07/00 bis 04/01 sei festgestellt worden, dass für diese Zeiträume keine Umsatzsteuervoranmeldungen abgegeben und auch keine Umsatzsteuervorauszahlungen geleistet worden seien (für 07/00 und 12/00 ergebe sich allerdings ein Guthaben). Die R-KEG sei steuerlich von GH vertreten worden. Zu Beginn der Prüfung am 26. Juni 2001 habe GH "als Vertreter der R-KEG", und zwar "für die R-KEG" eine Selbstanzeige erstattet. Aufgrund der vorgelegten Umsatzsteuervoranmeldungen seien die Nachforderungen an Umsatzsteuervorauszahlungen für 07-12/00 und für 01-04/01 ermittelt und der R-KEG mit Bescheiden vom 28. Juni 2001 vorgeschrieben worden. Diese Bescheide seien unbekämpft geblieben.

Der strafbestimmende Wertbetrag für 08/00 bis 11/00 betrage EUR 3.373,76 (S 46.423,95), jener für 01/01 bis 04/01 EUR 3.784,07 (S 52.070,00).

Bei einer im Mai 2002 durchgeführten abgabenbehördlichen Prüfung (im Folgenden: zweite abgabenbehördliche Prüfung) für die Zeiträume 06/01 bis 03/02 sei festgestellt worden, dass auch für die Zeiträume ab August 2001 keine Umsatzsteuervoranmeldungen abgegeben und keine Umsatzsteuervorauszahlungen geleistet worden sei (für 03/03 ergebe sich allerdings ein Guthaben). Zu Beginn dieser Prüfung am 16. Mai 2002 habe GH als Vertreter der R-KEG für den Beschwerdeführer eine Selbstanzeige erstattet. Aufgrund der vorgelegten Umsatzsteuervoranmeldungen seien die Umsatzsteuervorauszahlungen für 08/01 bis 02/02 festgesetzt worden. Der Prüfer habe neben den vom Vertreter der R-KEG in der Selbstanzeige erklärten Umsätzen auch noch einen "Privatanteil Telefon" angesetzt.

Der strafbestimmende Wertbetrag für 08-12/01 betrage insgesamt EUR 6.534,10, jener für 01-02/02 EUR 814,28.

Insgesamt betrage der strafbestimmende Wertbetrag für alle betroffenen Zeiträume EUR 14.506,21.

Aufgrund der vom Beschwerdeführer weder im Abgabenverfahren noch im gegenständlichen Strafverfahren bestrittenen Feststellungen der Betriebsprüfung stehe fest, dass der Beschwerdeführer durch die Nichtabgabe der Umsatzsteuervoranmeldungen und Nichtentrichtung der Umsatzsteuervorauszahlungen für 08/00 bis 11/00, 01/01 bis 04/01 und 08/01 bis 02/02 eine Verkürzung von Vorauszahlungen an Umsatzsteuer für diese Zeiträume in Höhe von EUR 14.501,21 bewirkt und damit den objektiven Tatbestand des § 33 Abs 2 lit a FinStrG verwirklicht habe. Da den Finanzbehörden das Entstehen des Abgabenanspruchs dem Grunde nach bekannt und keine nachfolgende Handlung auf ein (wenn auch versuchtes) Finanzvergehen nach § 33 Abs 1 FinStrG gerichtet gewesen sei, sei die gegenständliche Tathandlung der Bestimmung des § 33 Abs 2 lit a FinStrG zu subsumieren.

In der Berufungsschrift habe der Beschwerdeführer u. a. vorgebracht, auf Grund der Selbstanzeigen und der Ansuchen auf Zahlungserleichterung vom 3. August 2001, vom 18. Juni 2002 und vom 2. Jänner 2003 liege Straffreiheit nach § 29 FinStrG vor. Nach Ansicht der belangten Behörde sei zu beachten, dass die zu Beginn der ersten abgabenbehördlichen Prüfung am 26. Juni 2001 eingereichte Selbstanzeige von GH als Vertreter der R-KEG "für die R-KEG" erstattet worden sei. Aus dem Wortlaut des § 29 Abs 5 FinStrG ergebe sich, dass der Täter des Finanzvergehens jedenfalls eindeutig bezeichnet werden müsse. Da als Täter eines Finanzvergehens jeder in Betracht komme, der - rechtlich oder faktisch - die Agenden eines Steuerpflichtigen wahrnehme, könne auch die Eigenschaft einer physischen Person als Alleingeschäftsführer einer Gesellschaft über ihre finanzstrafrechtliche Verantwortlichkeit für die Verwirklichung eines konkreten Finanzvergehens noch nicht zuverlässig Auskunft geben. Die Selbstanzeige vom 26. Juni 2001 könne daher schon mangels der Bezeichnung des Beschwerdeführers als Täter des Finanzvergehens strafbefreiende Wirkung nicht entfalten.

Für die Rechtzeitigkeit von Zahlungserleichterungsansuchen bestünden die gleichen zeitlichen Anforderungen wie für die Zahlung selbst. Entgegen dem Berufungsvorbringen habe der Beschwerdeführer am 3. August 2001 kein Ansuchen auf Zahlungserleichterung gestellt, ebenso wenig am 18. Juni 2002 oder am 2. Jänner 2003. Vielmehr seien für die R-KEG die Zahlungserleichterungsansuchen am 29. November 2001, am 29. April 2002, am 1. Juli 2002, am 30. August 2002 und am 23. Oktober 2002 eingereicht worden.

Die Nachforderungen für die Umsatzsteuer für 08/00 bis 11/00 und 01/01 bis 04/01 seien am 6. August 2001 "fällig" (gemeint: Ablauf der Nachfrist nach § 210 Abs 4 BAO) gewesen. Da bis zu diesem Zeitpunkt weder ein Zahlungserleichterungsansuchen eingebracht noch Zahlung geleistet worden sei, habe die Selbstanzeige vom 26. Juni 2001 auch aus diesem Grund keine strafbefreiende Wirkung entfalten können.

Fälligkeitstermin (gemeint: Ablauf der Nachfrist nach § 210 Abs 4 BAO) für die Umsatzsteuer für 08/01 bis 02/02 sei der 1. Juli 2002 gewesen. Der Berufungswerber habe durch seinen steuerlichen Vertreter per Telefax ein mit 1. Juli 2002 datiertes Zahlungserleichterungsansuchen eingebracht, mit welchem um Stundung dieser (und anderer, hier nicht gegenständlicher) Abgaben bis zum 29. Juli 2002 ersucht worden sei. Wie sich aus den Aufdrucken auf diesem Ersuchen ergebe, sei dieses Fax jedoch erst am 2. Juli 2002 und damit verspätet eingebracht worden. Zudem sei festzuhalten, dass zwar aus den Verwaltungsakten eine Erledigung dieses Ansuchens nicht ersichtlich sei, allerdings bis zum 29. Juli 2002 und auch in der Folge keinerlei Zahlungen auf das Konto der R-KEG geleistet worden seien. Erst am 24. Oktober 2002 - und damit verspätet - sei für die R-KEG ein weiteres Zahlungserleichterungsansuchen eingebracht worden, welches mit Bescheid des Finanzamtes vom 25. November 2002 abgewiesen worden sei. Eine Entrichtung der Umsatzsteuer für 08/01 bis 02/02 sei nicht erfolgt. Somit vermöge auch die Selbstanzeige vom 16. Mai 2002 keine strafbefreiende Wirkung zu entfalten.

Für die Abgabenhinterziehung nach § 33 Abs 2 lit a FinStrG werde bezüglich der Pflichtverletzung Vorsatz und betreffend den Verkürzungserfolg Wissentlichkeit vorausgesetzt.

Dem Beschwerdeführer sei die Verpflichtung zur Abgabe von Umsatzsteuervoranmeldungen bzw. zur Entrichtung von Umsatzsteuervorauszahlungen zweifelsfrei bekannt gewesen, zumal es sich hierbei um Bestimmungen handle, die in unternehmerischen Kreisen ganz allgemein bekannt seien und kein steuerliches Spezialwissen voraussetzten und der Beschwerdeführer zudem für die R-KEG auch Gutschriften (insbesondere mit Umatzsteuervoranmeldung für Juli 2000) geltend gemacht habe. Er habe auch gewusst, dass durch die Nichtentrichtung der Umsatzsteuervorauszahlungen eine Abgabenverkürzung bewirkt werde.

Es stehe damit für die belangte Behörde außer Zweifel, dass der Beschwerdeführer hinsichtlich der Nichtabgabe der Umsatzsteuervoranmeldungen vorsätzlich (auch in der Form von Wissentlichkeit hinsichtlich des Verkürzungsvorsatzes) gehandelt habe.

Grundlage für die Bemessung der Strafe sei die Schuld des Täters. Erschwernis- und Milderungsgründe seien, soweit sie nicht schon die Strafdrohung bestimmten, gegeneinander abzuwägen. Gemäß § 23 Abs 3 FinStrG seien bei der Bemessung der Geldstrafe auch die persönlichen Verhältnisse und die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Täters zu berücksichtigen.

Als Milderungsgrund seien neben der bisherigen finanzstrafrechtlichen Unbescholtenheit des Berufungswerbers auch die Selbstanzeigen zu werten, die zwar keine strafbefreiende Wirkung entfalten könnten, aber dennoch als Beitrag zur Wahrheitsfindung anzusehen seien. Ein weiterer Milderungsgrund liege im mittlerweile längeren Zurückliegen der Tathandlungen. Hingegen sei die Mehrzahl der deliktischen Angriffe als erschwerend zu berücksichtigen.

Der Strafrahmen reiche gemäß § 33 Abs 5 FinStrG bis EUR 29.012,42. Im Hinblick auf das Überwiegen der Milderungsgründe erscheine unter Berücksichtigung der persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnisse des Beschwerdeführers eine Geldstrafe in Höhe von EUR 3.400, das seien rund 11,7% des nunmehrigen Strafrahmens (Ersatzfreiheitsstrafe von acht Tagen) als ausreichend und angemessen, um die Strafzwecke sicherzustellen.

Der Verwaltungsgerichtshof hat über die gegen diesen Bescheid erhobene Beschwerde erwogen:

§ 29 Abs 1 und 2 FinStrG lautet:

"(1) Wer sich eines Finanzvergehens schuldig gemacht hat, wird insoweit straffrei, als er seine Verfehlung der zur Handhabung der verletzten Abgaben- oder Monopolvorschriften zuständigen Behörde oder einer sachlich zuständigen Finanzstrafbehörde darlegt (Selbstanzeige). Eine Selbstanzeige ist bei Betretung auf frischer Tat ausgeschlossen.

(2) War mit einer Verfehlung eine Abgabenverkürzung oder ein sonstiger Einnahmenausfall verbunden, so tritt die Straffreiheit nur insoweit ein, als der Behörde ohne Verzug die für die Feststellung der Verkürzung oder des Ausfalls bedeutsamen Umstände offengelegt und die sich daraus ergebenden Beträge, die der Anzeiger schuldet oder für die er zur Haftung herangezogen werden kann, den Abgaben- oder Monopolvorschriften entsprechend entrichtet werden. Werden für die Entrichtung Zahlungserleichterungen gewährt, so darf der Zahlungsaufschub zwei Jahre nicht überschreiten; diese Frist beginnt bei selbst zu berechnenden Abgaben (§§ 201 und 202 BAO) mit der Selbstanzeige, in allen übrigen Fällen mit der Bekanntgabe des Betrages an den Anzeiger zu laufen."

Der Strafaufhebungsgrund der Selbstanzeige nach § 29 FinStrG hat für denjenigen, der die Abgabe schuldet oder für sie zur Haftung herangezogen werden kann, zur Voraussetzung, dass die Abgabe den Abgaben- oder Monopolvorschriften entsprechend - es dürfen also die Zahlungsfristen der BAO ausgenützt werden - entrichtet wird. Wird Selbstanzeige wegen der Verkürzung einer Selbstbemessungsabgabe erstattet, ist relevant, ob es in der Folge zu einer bescheidmäßigen Festsetzung dieser Abgabe gekommen ist; im Falle einer solchen Festsetzung steht die Zahlungsfrist von einem Monat nach § 210 Abs 4 BAO zur Verfügung (vgl Leitner, Österreichisches Finanzstrafrecht2, 103). § 29 Abs 2 FinStrG sieht die Möglichkeit von Zahlungserleichterungen ausdrücklich vor. Das Zahlungserleichterungsansuchen muss aber vor Ablauf der Entrichtungsfrist eingebracht sein.

Der Beschwerdeführer behauptet, er habe fristgerecht Zahlungserleichterungsansuchen am 3. August 2001, am 18. Juni 2002 und am 2. Jänner 2003 eingebracht. Diese Ansuchen seien vom Finanzamt niemals abgewiesen worden. Eine vollständige Abstattung der Abgaben sei nicht mehr möglich gewesen, weil am 17. Februar 2004 über das Vermögen der R-KEG das Konkursverfahren eröffnet worden sei. Die belangte Behörde hätte die Selbstanzeigen als strafbefreiend anerkennen müssen. Die belangte Behörde sei zudem zu Unrecht davon ausgegangen, dass der Beschwerdeführer mit Vorsatz gehandelt habe; dem Beschwerdeführer sei die Verpflichtung zur Umsatzsteuervoranmeldung nicht bekannt gewesen. Er sei vielmehr im Glauben gewesen, dass er sich um steuerliche Aspekte nicht kümmern müsse, da diese ohnedies der Steuerberater erledige. Zudem habe es die belangte Behörde bei der Bemessung der Strafe unterlassen, die persönlichen Verhältnisse und die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Beschwerdeführers zu berücksichtigen. Diese seien im gesamten Verfahren nicht ermittelt bzw festgestellt worden.

Nach § 98 Abs 3 FinStrG hat die Behörde unter sorgfältiger Berücksichtigung der Ergebnisse des Ermittlungsverfahrens nach freier Überzeugung zu beurteilen, ob eine Tatsache erwiesen ist oder nicht. Die Beweiswürdigung unterliegt der verwaltungsgerichtlichen Kontrolle dahingehend, dass der Verwaltungsgerichtshof prüft, ob die Tatsachenfeststellungen auf aktenwidrigen Annahmen oder auf logisch unhaltbaren Schlüssen beruhen oder in einem mangelhaften Verfahren zustande gekommen sind. Somit wird also vom Verwaltungsgerichtshof geprüft, ob das Ergebnis der von der Behörde durchgeführten Beweiswürdigung mit den Denkgesetzen und den Erfahrungen des täglichen Lebens in Einklang steht und die Sachverhaltsannahme der Behörde in einem von wesentlichen Mängeln freien Verfahren gewonnen worden ist (vgl das hg Erkenntnis vom 20. April 2006, 2004/15/0113).

Wie bereits in seiner Berufung gegen das Straferkenntnis der Finanzstrafbehörde erster Instanz bringt der Beschwerdeführer auch in der Beschwerde vor, er habe am 3. August 2001, am 18. Juni 2002 und am 2. Jänner 2003 Ansuchen auf Zahlungserleichterungen eingebracht. Im angefochtenen Bescheid hat die belangte Behörde die Sachverhaltsfeststellung getroffen, dass Anträge auf Zahlungserleichterungen zwar eingebracht worden sind, aber zu anderen (jeweils späteren) Zeitpunkten. Durch die bloße Wiederholung seines Berufungsvorbringens vermag der Beschwerdeführer die Beweiswürdigung der belangten Behörde, die sich auf die Aktenlage stützen kann, nicht als unschlüssig darzustellen.

Nach Ausweis der Verwaltungsakten ist in Bezug auf die nach der ersten abgabenbehördlichen Prüfung festgesetzten Umsatzsteuerbeträge erstmals mit Eingabe vom 26. November 2001 ein Zahlungserleichterungsersuchen gestellt worden. Nach den in der Beschwerde unbekämpft gebliebenen Feststellung des angefochtenen Bescheides ist in Bezug auf diese Abgaben die Zahlungsfrist nach § 210 Abs 4 BAO jedoch bereits am 6. August 2001 abgelaufen.

In Bezug auf die nach der zweiten abgabenbehördlichen Prüfung festgesetzten Umsatzsteuerbeträge trifft der angefochtene Bescheid die Sachverhaltsfeststellung, dass erstmals mit der am 2. Juli 2002 (per Telefax) eingebrachten Eingabe ein Zahlungserleichterungsersuchen gestellt worden ist. Nach den in der Beschwerde unbekämpft gebliebenen Feststellungen des angefochtenen Bescheides ist in Bezug auf diese Abgaben die Zahlungsfrist nach § 210 Abs 4 BAO jedoch bereits am 1. Juli 2002 abgelaufen.

Wenn die belangte Behörde auf der Grundlage dieser Sachverhaltsfeststellungen in rechtlicher Hinsicht zum Ergebnis gekommen ist, eine rechtzeitige Entrichtung der Abgaben iSd § 29 Abs 2 FinStrG liege nicht vor, der Strafaufhebungsgrund der Selbstanzeige komme somit nicht zur Anwendung, so kann ihr darin nicht entgegen getreten werden. Daran ändert nichts, dass, wie in der Beschwerde vorgebracht wird, im Jahr 2004 über das Vermögen der R-KEG der Konkurs eröffnet worden ist.

Auch soweit die Beschwerde die Sachverhaltsfeststellung des angefochtenen Bescheides betreffend die innere Tatseite bekämpft, zeigt sie eine ihm anhaftende Rechtswidrigkeit nicht auf. Dass dem Beschwerdeführer die umsatzsteuerlichen Regelungen bekannt gewesen sind, konnte die belangte Behörde unbedenklich daraus ableiten, dass er für Juli 2000 eine (von ihm eigenhändig am 11. August 2000 unterschriebene) Umsatzsteuervoranmeldung eingereicht hat, mit welcher ein Vorsteuerüberschuss von 212.066 S geltend gemacht worden ist, und dass der für die Voranmeldung verwendete Vordruck eine entsprechende Rechtsbelehrung betreffend Umsatzsteuervoranmeldungen enthält. Beim Vorbringen, der Beschwerdeführer habe geglaubt, dass er sich um steuerliche Aspekte nicht kümmern müsse, da diese vom Steuerberater erledigt würden, handelt es sich um eine im verwaltungsgerichtlichen Verfahren unbeachtliche Neuerung.

Die Beschwerde vermag sohin eine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides im Hinblick auf den Schuldspruch nicht aufzuzeigen.

Die Beschwerde ist aber insoweit berechtigt, als sie sich gegen das Strafausmaß richtet. In dieser Hinsicht bringt der Beschwerdeführer vor, seine persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnisse seien im gesamten Verwaltungsstrafverfahren nicht ermittelt und solcherart im angefochtenen Bescheid auch nicht berücksichtigt worden.

Die Begründung der Entscheidung über das Strafausmaß hat gemäß § 23 Abs 2 und Abs 3 FinStrG auch die Abwägung der Erschwerungs- und Milderungsgründe sowie die Feststellungen über die persönlichen Verhältnisse und die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Täters zu enthalten (vgl. das hg. Erkenntnis vom 26. November 1998, 98/16/0199). Die Finanzstrafbehörde verletzt Verfahrensvorschriften, wenn sie bei Verhängung einer Geldstrafe keine Feststellungen über die persönlichen Verhältnisse und die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Beschuldigten trifft (vgl das hg Erkenntnis vom 18. November 1991, 90/15/0137).

Es trifft zu, dass die belangte Behörde im angefochtenen Bescheid weder die persönlichen Verhältnisse noch die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit der Beschwerdeführerin festgestellt hat, sondern bloß - und nicht näher nachvollziehbar - davon spricht, dass die Geldstrafe auch "unter Berücksichtigung der persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnisse" des Beschwerdeführers "ausreichend und angemessen" erscheine. Dies stellt jedoch keine dem Gesetz entsprechende Begründung für das Ausmaß der festgesetzten Strafe dar. Der Begründungsmangel ist auch wesentlich, weil nicht auszuschließen ist, dass die belangte Behörde bei Vermeidung des Fehlers zu einer anderen Entscheidung hätte gelangen können. Der Hinweis in der Gegenschrift der belangten Behörde, dass ihr aus dem Akt des Finanzamtes betreffend Gewinnfeststellung der R-KEG die angespannte wirtschaftliche Lage dieser Gesellschaft ebenso bekannt gewesen sei wie die Tatsache, dass der Beschwerdeführer "keine bzw geringe Einkünfte aus dieser KEG bezogen" habe, ändert nichts daran, dass im angefochtenen Bescheid eine Auseinandersetzung mit den konkreten persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnissen des Beschwerdeführers unterblieben ist.

Die Beschwerde war sohin hinsichtlich des Schuldspruches gemäß § 42 Abs 1 VwGG als unbegründet abzuweisen. Im übrigen, soweit nämlich mit dem angefochtenen Bescheid eine Strafe (Ersatzarreststrafe) festgesetzt wurde, war der Bescheid gemäß § 42 Abs 2 Z 3 lit c VwGG wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften aufzuheben.

Die Kostenentscheidung stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. II Nr. 333/2003. Der Pauschalbetrag für den Schriftsatzaufwand beinhaltet bereits die Umsatzsteuer.

Wien, am 26. April 2007