TE Vwgh Erkenntnis 2008/8/27 2006/15/0010

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Hargassner und die Hofräte Dr. Sulyok, Dr. Zorn, Dr. Büsser und Mag. Novak als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Zaunbauer, über die Beschwerde des HB in S, vertreten durch Mag. Rupert Karl, Wirtschaftsprüfer in 5321 Koppl, Koppler Straße 59, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Salzburg, vom 28. November 2005, GZ. RV/0122-S/05, betreffend Haftung gemäß §§ 9, 80 BAO, zu Recht erkannt:

Soweit der Beschwerdeführer zur Haftung für Lohnsteuer und Kapitalertragsteuer herangezogen wurde, wird die Beschwerde als unbegründet abgewiesen; im Übrigen wird der angefochtene Bescheid wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften aufgehoben.

Der Bund hat dem Beschwerdeführer Aufwendungen in der Höhe von EUR 1.171,20 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Die Parteien des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens gehen übereinstimmend davon aus, dass der Beschwerdeführer seit 1982 bis zur Eröffnung des Konkurses über das Vermögen einer näher genannten GmbH am 2. Juli 1998 deren Geschäftsführer war. Der Konkurs wurde mit 13. September 1999 mit einer Quote von 1,26 % aufgehoben.

Das Finanzamt gab mit Schreiben vom 21. November 2002 dem Beschwerdeführer bekannt, dass es beabsichtige, ihn als Haftungspflichtigen für den Rückstand auf dem Steuerkonto der GmbH in Anspruch zu nehmen. Es ersuchte den Beschwerdeführer, darzulegen, weshalb er nicht dafür Sorge habe tragen können, dass die Abgaben entrichtet worden sind. Falls vorhandene Mittel anteilig für die Begleichung aller Verbindlichkeiten verwendet worden seien, sei dies durch geeignete Unterlagen zu belegen. Mit weiterem Schreiben vom 8. Jänner 2003 hielt das Finanzamt dem Beschwerdeführer vor, dass die Beweislast, dass dies geschehen sei, bei ihm liege. Unter diesem Nachweis sei eine monatsweise Aufstellung zu verstehen, in der alle in dem betreffenden Monat fälligen Verbindlichkeiten aufscheinen sowie die Mittel dieses Monats (bar, Bank laut Kassabuch bzw. Bankauszug) und die Verteilung derselben. Gleichzeitig wurde dem Beschwerdeführer eine Aufstellung der vor Konkurseröffnung fälligen, aber nicht bezahlten Abgaben der GmbH übermittelt. Daraus ergibt sich, dass ein Gesamtbetrag von EUR 59.758,21 aushaftete, und zwar Umsatzsteuer 1992 bis 1997 sowie Jänner bis April 1998, Normverbrauchsabgabe 1994, Kapitalertragsteuer 1992 bis 1994, Lohnsteuer 1996, Jänner bis September 1997, Dezember 1997, Februar, März, April, Mai 1998, Körperschaftsteuer drittes Vierteljahr 1997, Dienstgeberbeitrag Jänner bis September 1997, Dezember 1997, Februar bis Mai 1998, Zuschlag zum Dienstgeberbeitrag Jänner bis September 1997, Dezember 1997, Februar bis Mai 1998, Zwangsstrafe 1997 und 1998, Aussetzungszinsen 1998, Pfändungsgebühren 1997 und 1998, Säumniszuschlag 1992, 1993, 1994, 1995 und 1997.

Der Beschwerdeführer gab dem Finanzamt bekannt, dass im Verfahren vor der Gebietskrankenkasse festgestellt worden sei, dass keine Pflichtverletzung vorliege und daher auch keine Haftungsansprüche geltend gemacht werden könnten.

Das Finanzamt teilte dem Beschwerdeführer daraufhin mit Schreiben vom 3. März 2003 mit, dass das Ergebnis des Verfahrens nach dem ASVG aus rechtlichen Gründen keine Relevanz für das Verfahren nach der BAO habe. Er wurde neuerlich aufgefordert, den Nachweis zu erbringen, welche Mittel er in den jeweiligen Monaten zur Verfügung gehabt habe und wie er diese verteilt habe.

Das Finanzamt nahm mit Haftungsbescheid vom 19. Jänner 2005 den Beschwerdeführer als Haftungspflichtigen gemäß §§ 9, 80 BAO für die aushaftenden Abgabenschuldigkeiten der GmbH im Ausmaß von EUR 59.758,21 in Anspruch. Dem Bescheid war eine Auflistung der haftungsgegenständlichen Abgaben der GmbH, wie im Schreiben vom 8. Jänner 2003 angeführt, angeschlossen. In der Begründung führte das Finanzamt aus, die Abgaben seien bei der GmbH uneinbringlich. Der Beschwerdeführer habe trotz entsprechender Aufforderungen das Fehlen seines Verschuldens an der Verletzung der ihm als Vertreter auferlegten Pflichten nicht dargelegt, weshalb von einer schuldhaften Pflichtverletzung auszugehen sei.

Der Beschwerdeführer erhob Berufung. Darin machte er geltend, die Quotenzahlung im Rahmen des Abschlusses des Konkurses sei bei der Haftungssumme noch nicht berücksichtigt worden. Er habe als Geschäftsführer die Finanzverwaltung nicht schlechter gestellt als die anderen Gläubiger. Dies sei aus einer beiliegenden Aufstellung ersichtlich. Die Aufstellung der Zahlungsflüsse im Zeitraum 02/97 bis 04/98 zeige eine durchschnittliche Befriedigung der Forderungen der Finanzverwaltung von 7,22 %. Die durchschnittliche Befriedigung der gesamten Gläubiger betrage insgesamt 7,5 %. Lasse man die Quote der Gebietskrankenkasse weg, hier seien fast ausschließlich Dienstnehmerbeiträge bezahlt worden, verbliebe eine Gesamtquote von 4,65 %. Damit sei die Finanzverwaltung sogar besser gestellt worden als der durchschnittliche Gläubiger. Der Beschwerdeführer schloss der Berufung zwei Blätter mit dem Titel "Aufstellungen, Zahlungen A.B. GmbH" an. In der Aufstellung "A. Offene Verbindlichkeiten im Konkurs" wurden 35 Gläubiger namentlich angeführt und deren anerkannte Forderungen im Gesamtbetrag von S 7,077.883,63, wovon auf Banken S 4,516.849,44, die Gebietskrankenkasse S 289.020,27, das Finanzamt S 948.256,--, "sonstige Körperschaften" S 92.301,08, auf Dienstnehmer S 125.005,69 und auf Lieferanten S 1,106.451,15 entfielen. Im weiteren Blatt "B. Zahlungen vor Konkurseröffnung" führte er Zahlungen in den Monaten Februar 1997 bis April 1998 im Gesamtbetrag von S 530.500,-- und davon entfallend auf die Bank S 175.800,--, die Gebietskrankenkasse S 201.200,--, das Finanzamt S 68.500,--, an die "sonstigen Körperschaften" S 5.000,--, an die Dienstnehmer S 18.200,-- und an Lieferanten S 61.800,-- an. In einer weiteren Spalte wurde unter "Exekutionen, Lieferanten" im Februar 1997 der Betrag von S 33.100,--, im April 1997 der Betrag von S 12.000,--, im Juni 1997 der Betrag von S 4.000,-- und im August 1997 der Betrag von S 33.000,-- ausgewiesen. In der Spalte "sofort fällige Zahlungen" wurden für diesen Zeitraum Zahlungen im Gesamtbetrag von S 322.700,-- ausgewiesen.

Das Finanzamt wies mit Berufungsvorentscheidung die Berufung als unbegründet ab. Nach der Begründung sei die im Rahmen des Konkurses erhaltene Quotenzahlung vom aushaftenden Rückstand in Abzug gebracht worden. Aus der vom Beschwerdeführer vorgelegten Aufstellung der im Konkurs offenen Verbindlichkeiten einerseits und der vor Konkurseröffnung erfolgten Zahlungen andererseits sei nicht zu entnehmen, welche liquiden Mittel dem Beschwerdeführer zu den jeweiligen Fälligkeitszeitpunkten der Abgaben zur Verfügung gestanden seien. Damit sei nicht nachgewiesen worden, welcher Betrag bei anteilsmäßiger Befriedigung der Forderungen an die Abgabenbehörde abzuführen gewesen wäre.

Der Beschwerdeführer stellte den Vorlageantrag, indem er ausführte, er stehe der belangten Behörde jederzeit zur Verfügung, was die Erstellung und den Inhalt der mit der Berufung übermittelten Beilagen betreffe.

Die belangte Behörde forderte den Beschwerdeführer auf, bekannt zu geben, weshalb er nicht habe Sorge tragen können, dass die angeführten Abgaben entrichtet worden seien. Falls vorhandene Mittel anteilig für die Begleichung aller Verbindlichkeiten verwendet worden seien, sei durch geeignete Unterlagen zu belegen, welche Mittel zu den jeweiligen Fälligkeits- und Zahlungstagen der Abgaben zur Verfügung gestanden seien und in welchem Ausmaß zu den betreffenden Fälligkeits- und Zahlungstagen die Forderungen der anderen Gläubiger der GmbH bestanden hätten (monatsweise Aufstellung über sämtliche fällige Forderungen, die vorhandenen Mittel und die Verteilung derselben ab dem ältesten Fälligkeitsdatum).

Der Beschwerdeführer schloss seinem Antwortschreiben vom 31. August 2005 vier Beilagen an. Er führte aus, aus Beilage 1 sei ersichtlich, dass das Finanzamt mit einer durchschnittlichen Zahlungsquote von 2,07 % nicht schlechter gestellt worden sei als die anderen Gläubiger. Die durchschnittliche Befriedigung betrage, wenn alle Zahlungen berücksichtigt würden, 1,85 %, wenn die Lohnzahlungen ausgeklammert würden, 1,60 %, und wenn zusätzlich die Zahlungen der Dienstnehmeranteile an die Gebietskrankenkasse ausgeklammert würden, 1,46 %. Es liege somit keine wie immer geartete schuldhafte Pflichtverletzung des Beschwerdeführers an der Unterlassung der Entrichtung der Abgabenverbindlichkeiten vor.

In der Beilage 1 wurde auf den ersten drei Seiten zu den Stichtagen August 1997 bis Juli 1998 (Monatsletzter) der Stand der Verbindlichkeiten, unterteilt in nicht fällig und fällig, und der darauf entrichtete Betrag hinsichtlich der Lieferanten, des Finanzamtes, der Gebietskrankenkasse, der Gemeinde, hinsichtlich Lohn und Gehalt und der Bankdarlehen dargestellt. Hinsichtlich der Verbindlichkeiten des Finanzamtes wurde der jeweilige Stand der Verbindlichkeit als fällig angegeben. In den Seiten 4 und 5 wurden die Verbindlichkeiten insgesamt, Verbindlichkeiten ohne Lohnzahlungen und Verbindlichkeiten ohne Lohn und ohne Dienstnehmeranteile dargestellt.

Die aus einem Blatt bestehende Beilage 2 ist übertitelt mit "Gesamtzahlungen B. GmbH 01.08.1997 - 30.06.1998".

Die aus vier Blättern bestehende Beilage 3 weist die Bewegungen auf dem Bankkonto der GmbH aus.

Die aus drei Blättern bestehende Beilage 4 weist die Bargeldbewegungen vom 3. Jänner 1998 bis 25. Juni 1998 aus.

Das Finanzamt nahm über Aufforderung der belangten Behörde dazu mit Schreiben vom 4. November 2005 Stellung. Nach Wiedergabe von Rechtssätzen aus der Rechtsprechung führte es aus, die Aufstellungen umfassten nur den Zeitraum August 1997 bis Juli 1998. Für die vor August 1997 fälligen Abgaben könne der Nachweis hinsichtlich des Fehlens ausreichender Mittel nicht erbracht werden. Die im November 1997 und März 1998 ausgewiesenen Umbuchungen ließen sich am Abgabenkonto nicht verifizieren. Darüber hinaus sei festzuhalten, dass bestimmte Gläubiger immer voll befriedigt worden seien, woraus sich eine Verletzung des Gebots der Gläubigergleichbehandlung ergebe. Der Grundsatz der Gläubigergleichbehandlung beziehe sich auch auf Zahlungen, die zur Aufrechterhaltung des Geschäftsbetriebes notwendig seien. Eine Bevorzugung eines einzelnen Gläubigers oder einiger Gläubiger stelle somit eine schuldhafte Pflichtverletzung durch den Vertreter dar, sofern dieses Verhalten eine Verkürzung der Abgaben bewirkt habe. Ein Nachweis, welche Beträge bei anteilsmäßiger Befriedigung aller Gläubiger zu den jeweiligen Fälligkeitszeitpunkten an die Abgabenbehörde abzuführen gewesen wären, könne mit den vorgelegten Aufstellungen nicht erbracht werden.

Mit dem nunmehr vor dem Verwaltungsgerichtshof angefochtenen Bescheid wurde die Berufung als unbegründet abgewiesen. Nach einer Darstellung des Verwaltungsgeschehens führte die belangte Behörde im Erwägungsteil aus, der am 2. Juli 1998 eröffnete Konkurs über das Vermögen der GmbH sei mit Beschluss des Landesgerichtes vom 13. September 1999 nach Verteilung des Vermögens aufgehoben worden. Am 15. April 2000 sei die amtswegige Löschung der Firma wegen Vermögenslosigkeit erfolgt. Die haftungsgegenständlichen Abgaben seien daher bei der Primärschuldnerin uneinbringlich.

Der Beschwerdeführer habe im Berufungsverfahren eine Aufstellung für den Zeitraum 31. August 1997 bis 31. Juli 1998 vorgelegt. Für die haftungsgegenständlichen Abgaben, deren Fälligkeitszeitpunkte vor August 1997 lägen, könne damit ein Nachweis des Fehlens ausreichender Mittel nicht erbracht werden.

Die im November 1997 erfolgte Umbuchung auf das Abgabenkonto lasse sich nicht verifizieren. Das selbe gelte für den Betrag im März 1998. Darüber hinaus sei nach der Aktenlage ersichtlich, dass bestimmte Gläubiger immer voll befriedigt worden seien, woraus sich eine Verletzung des Gebotes der Gläubigergleichbehandlung ergebe. Der Grundsatz der Gläubigergleichbehandlung beziehe sich auch auf Zahlungen, die zur Aufrechterhaltung des Geschäftsbetriebes notwendig seien. Eine Privilegierung von Gläubigern könne auch in der Bezahlung laufender Kosten bestehen. Eine Bevorzugung eines einzelnen Gläubigers oder einiger Gläubiger stelle somit eine schuldhafte Pflichtverletzung durch den Vertreter dar, sofern dieses Verhalten eine Verkürzung der Abgaben bewirkt habe.

Der Beschwerdeführer habe es trotz wiederholter schriftlicher Aufforderungen unterlassen, die ihm zur Zahlung der Abgabenschulden zu den verschiedenen Fälligkeitstagen zur Verfügung gestandenen Mittel darzustellen. Der Beschwerdeführer habe mit Schriftsatz vom 31. August 2000 - im Übrigen auch ohne detaillierte Berechnungen - lediglich Zahlungsquoten hinsichtlich offener Verbindlichkeiten angegeben, aus denen sich allein noch nicht ableiten lasse, welche Mittel dem Beschwerdeführer zur Entrichtung der Abgabenschulden der GmbH an den jeweiligen Fälligkeitstagen tatsächlich zur Verfügung gestanden seien. Es sei lediglich die Höhe der geleisteten Zahlungen im Zeitraum Juli 1997 bis August 1998 dargestellt worden, aus welcher Zusammenstellung sich jedoch nicht ableiten lasse, welche Mittel dem Beschwerdeführer zur Entrichtung an den einzelnen Fälligkeitstagen jeweils tatsächlich zur Verfügung gestanden seien.

Zu den von der Haftung betroffenen Lohnsteuerbeträgen sei außerdem festzustellen, dass die Verpflichtung des Vertreters nach § 80 BAO hinsichtlich der Lohnsteuer ungeachtet des Grundsatzes der Gleichbehandlung aller Gläubiger gegeben sei; diese sei jedenfalls zur Gänze zu entrichten.

Der Beschwerdeführer habe den Nachweis, welche Beträge bei anteilsmäßiger Befriedigung aller Gläubiger zu den jeweiligen Fälligkeitszeitpunkten an die Abgabenbehörde abzuführen gewesen wären, mit den vorgelegten Unterlagen nicht erbracht.

Der Verwaltungsgerichtshof hat nach Vorlage der Verwaltungsakten und Erstattung einer Gegenschrift durch die belangte Behörde über die Beschwerde erwogen:

Der Beschwerdeführer bringt sowohl unter dem Gesichtspunkt einer Rechtswidrigkeit des Inhaltes als auch dem Gesichtspunkt einer Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften vor, der wesentliche Teil der Abgaben sei noch nicht zu entrichten gewesen. Einem Antrag auf Aussetzung der Einhebung sei nämlich stattgegeben worden.

Dem ist entgegenzuhalten, dass der Beschwerdeführer im Verwaltungsverfahren kein Vorbringen zu der nunmehr behaupteten Bewilligung eines Antrages auf Aussetzung der Einhebung erstattet hat. Den sohin erstmals in der Beschwerde vorgetragenen Behauptungen steht das Neuerungsverbot entgegen.

Der Beschwerdeführer bekämpft die Auffassung der belangten Behörde, die von ihm im Verfahren vorgelegten Aufstellungen könnten nicht als ausreichender Beweis für die Erfüllung der Verpflichtung des Geschäftsführers gewertet werden. Er habe in dieser Aufstellung die Bank- und Barbewegungen lückenlos erfasst. Andere als die für Zahlungen verwendeten Mittel seien der GmbH nicht zur Verfügung gestanden. Die Verwendung dieser Mittel habe er im Berufungsverfahren ebenfalls lückenlos dargestellt.

Gemäß § 9 Abs. 1 BAO haften die in den §§ 80 ff BAO bezeichneten Vertreter neben den durch sie vertretenen Abgabepflichtigen für die diese treffenden Abgaben insoweit, als die Abgaben infolge schuldhafter Verletzung der den Vertretern auferlegten Pflichten nicht eingebracht werden können.

Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist es Sache des Geschäftsführers darzutun, weshalb er nicht dafür Sorge tragen konnte, dass die Gesellschaft die anfallenden Abgaben rechtzeitig entrichtet hat. Aufgabe des Geschäftsführers ist es, im Verwaltungsverfahren allfällig vorliegende Gründe aufzuzeigen, die ihn daran gehindert haben, die Abgabenschulden am oder nach dem Fälligkeitstag zu begleichen. Er hat darzustellen, dass ab dem Zeitpunkt, an welchem die von der Haftungsinanspruchnahme erfassten Abgaben fällig geworden sind, keine Geldmittel der Gesellschaft mehr vorhanden waren. Es hat aber nicht die Abgabenbehörde das Ausreichen der Mitteln zur Abgabenentrichtung nachzuweisen, sondern der zur Haftung herangezogene Geschäftsführer das Fehlen ausreichender Mittel. Reichen die liquiden Mittel zur Begleichung aller Verbindlichkeiten der Gesellschaft nicht aus, so hat der Vertreter nachzuweisen, dass die vorhandenen Mittel anteilig für die Begleichung aller Verbindlichkeiten verwendet wurden, andernfalls haftet der Geschäftsführer für die nicht entrichteten Abgaben der Gesellschaft. Auf diesem, nicht aber auf der Behörde, lastet auch die Verpflichtung zur Errechnung einer entsprechenden Quote (vgl. etwa die Erkenntnisse vom 28. Mai 2008, 2006/15/0322, vom 18. Oktober 2007, 2006/15/0073, vom 29. März 2007, 2005/15/0116, vom 19. Februar 2002, 98/14/0189, vom 30. Oktober 2001, 98/14/0082, und vom 18. Dezember 2001, 2001/15/0187).

Wie der Verwaltungsgerichtshof im Erkenntnis eines verstärkten Senates vom 22. September 1999, 96/15/0049, Slg. N.F. Nr. 7440/F, klar gestellt hat, haftet der Vertreter nämlich nicht für sämtliche Abgabenschulden des Vertretenen in voller Höhe, sondern nur im Umfang der Kausalität zwischen seiner schuldhaften Pflichtverletzung und dem Entgang der Abgaben. Reichten die liquiden Mittel nicht zur Begleichung sämtlicher Schulden aus und haftet der Vertreter nur deswegen, weil er die Abgabenforderungen nicht wenigstens anteilig befriedigt und den Abgabengläubiger somit benachteiligt hat, dann erstreckt sich die Haftung des Vertreters auch nur auf den Betrag, um den der Abgabengläubiger bei gleichmäßiger Befriedigung aller Forderungen mehr erlangt hätte, als er infolge des pflichtwidrigen Verhaltens des Vertreters tatsächlich erhalten hat. Der Nachweis, welcher Betrag bei Gleichbehandlung sämtlicher Gläubiger - bezogen auf die jeweiligen Fälligkeitszeitpunkte einerseits und das Vorhandensein liquider Mittel andererseits - an die Abgabenbehörde zu entrichten gewesen wäre, obliegt allerdings dem Vertreter. Weist er nach, welcher Betrag bei anteilsmäßiger Befriedigung der Forderungen an die Abgabenbehörde abzuführen gewesen wäre, dann haftet er nur für die Differenz zwischen diesem und dem tatsächlich bezahlten Betrag. Tritt der Vertreter diesen Nachweis nicht an, dann kann ihm die uneinbringliche Abgabe allerdings zur Gänze vorgeschrieben werden.

Die Verpflichtung eines Vertreters nach § 80 BAO hinsichtlich der Lohnsteuer und der Kapitalertragsteuer geht über das Gebot der gleichmäßigen Behandlung aller Schulden (aller Gläubiger) hinaus. Aus den Bestimmungen des § 78 Abs. 3 EStG 1988 und § 95 Abs. 3 EStG 1988 ergibt sich vielmehr die Verpflichtung, dass die jeweilige (Abzugs-)Steuer zur Gänze zu entrichten ist (vgl. Ritz, BAO3, § 9, Tz. 11 mit Hinweisen auf die hg. Rechtsprechung).

Dass der Beschwerdeführer dieser seiner Verpflichtung hinsichtlich Kapitalertragsteuer und Lohnsteuer entsprochen hätte, wird auch in der Beschwerde nicht dargetan. In diesen Punkten erweist sich daher die Beschwerde als unbegründet.

Die belangte Behörde ist sachverhaltsbezogen davon ausgegangen, dass "bestimmte Gläubiger" immer voll befriedigt wurden. Dem tritt die Beschwerde nicht konkret entgegen. Daraus durfte die belangte Behörde schließen, dass die Abgabenbehörde bei Verfügung über die vorhandenen Mittel schlechter gestellt worden war, als diese Gläubiger. Damit oblag es im Sinne der angeführten Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes dem Beschwerdeführer nachzuweisen, welcher Betrag bei Gleichbehandlung sämtlicher Gläubiger an die Abgabenbehörde zu entrichten gewesen wäre.

Die belangte Behörde wirft dem Beschwerdeführer vor, seiner Mitwirkungspflicht im Verfahren nicht entsprochen zu haben und dass sich aus seinem Vorbringen nicht ableiten lasse, welche Mittel ihm zur Entrichtung der Abgabenschulden an den jeweiligen Fälligkeitstagen tatsächlich zur Verfügung gestanden seien.

Der Beschwerdeführer hat zwar nur hinsichtlich des Zeitraumes vom 31. August 1997 bis 31. Juli 1998 den Versuch unternommen, die Gleichbehandlung sämtlicher Gläubiger der GmbH darzutun. Dem Nachweis der Gläubigergleichbehandlung auch nur für einen Teilzeitraum des Haftungszeitraumes stehen indessen keine rechtlichen Hindernisse entgegen. Gelänge dem Beschwerdeführer der Nachweis der Gleichbehandlung in diesem oder allenfalls kürzerem Zeitraum, dann könnten die in diesem Zeitraum neu entstandenen Abgabenschuldigkeiten ihm nicht als Haftungspflichtigen vorgeschrieben werden, weil nachfolgende Zeiträume sachverhaltsbezogen nicht mehr in den Verantwortungsbereich des Beschwerdeführers fallen.

Der Beschwerdeführer hat in seinen Aufstellungen sowohl die auf dem Bankkonto als auch die der GmbH bar zur Verfügung stehenden Mittel, die er zur Zahlung an die Gläubiger verwendete, dargestellt. Dass die geleisteten Zahlungen den vorhandenen Mitteln nicht entsprochen hätten, wurde vom Finanzamt in seiner Stellungnahme nicht behauptet. Dass der GmbH darüber hinaus andere Mittel zur Verfügung gestanden wären, hat die belangte Behörde nicht festgestellt. Ihre Schlussfolgerung, aus den vorgelegten Aufstellungen, die nur Zahlungen an die Gläubiger enthielten, ließe sich nicht ableiten, welche Mittel dem Beschwerdeführer zur Entrichtung der Abgabenschulden der GmbH zur Verfügung gestanden seien, ist daher nicht nachvollziehbar.

Die qualifizierte Mitwirkungspflicht des Geschäftsführers bedeutet nicht, dass die Behörde von jeder Ermittlungspflicht entbunden wäre; entspricht der Vertreter der Gesellschaft nämlich seiner Obliegenheit, das Nötige an Behauptung und Beweisanbot zu seiner Entlastung darzutun, dann liegt es an der Behörde, erforderlichenfalls Präzisierungen und Beweise vom Geschäftsführer abzufordern, jedenfalls aber konkrete Feststellungen über die von ihm angebotenen Entlastungsbehauptungen zu treffen (vgl. etwa das hg. Erkenntnis vom 18. Oktober 2007, 2006/15/0073, m.w.N.).

Es trifft zwar zu, dass der Nachweis, welcher Betrag bei Gleichbehandlung sämtlicher Gläubiger an die Abgabenbehörde zu entrichten gewesen wäre, mit den vom Beschwerdeführer vorgelegten Aufstellungen noch nicht erbracht war. Zunächst ist der Beschwerdeführer darauf hinzuweisen, dass nicht nur die freiwillig geleisteten Zahlungen, sondern auch die im Wege der Exekution entrichteten Beträge aber auch die für die Zug-um-Zug-Geschäfte geleisteten Beträge in die Verhältnisrechnung miteinzubeziehen sind. Ausgehend von der Auffassung, dass die vorgelegten Aufstellungen keine detaillierte Berechnung enthalten, wäre es aber Aufgabe der belangten Behörde gewesen, dem Beschwerdeführer zur erforderlichen Präzisierung seines Vorbringens durch rechnerische Darlegung jener Beträge aufzufordern, deren Entrichtung zu den jeweiligen Abgabenfälligkeiten in Gegenüberstellung mit den sonstigen Verbindlichkeiten und unter Berücksichtigung der Zug-um-Zug-Geschäfte der Gesellschaft sowie der Zahlungen im Exekutionswege dem Gebot der Gleichbehandlung aller Forderungen jeweils entsprochen hätte.

Da die belangte Behörde einen entsprechenden Vorhalt nicht erlassen hat, hat sie den angefochtenen Bescheid mit Ausnahme von Lohnsteuer und Kapitalertragsteuer mit Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften belastet.

Soweit der angefochtene Bescheid daher die Haftung des Beschwerdeführers für Lohnsteuer und Kapitalertragsteuer betrifft, war die Beschwerde gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen. Im Übrigen war der angefochtene Bescheid hingegen gemäß § 42 Abs. 2 Z. 3 VwGG wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften aufzuheben.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG i. V.m. der Verordnung BGBl. II Nr. 333/2003.

Wien, am 27. August 2008