TE Vwgh Erkenntnis 2008/9/24 2007/15/0282

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Hargassner und die Hofräte Dr. Sulyok und Dr. Zorn als Richter, im Beisein der Schriftführerin Mag. Zaunbauer, über die Beschwerde des J H in W, vertreten durch Dr. Heinz Edelmann, Rechtsanwalt in 1060 Wien, Windmühlgasse 30, gegen den Bescheid des unabhängigen Finanzsenates, Außenstelle Graz, vom 16. Oktober 2007, GZ. RV/0515-G/07, betreffend Haftung gemäß §§ 9, 80 BAO, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von 381,90 EUR binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Der Beschwerdeführer wurde mit 1. Jänner 2004 zum handelsrechtlichen Geschäftsführer der G-GmbH bestellt. Mit Generalversammlungsbeschluss vom 18. April 2005 wurde der Beschwerdeführer als handelsrechtlicher Geschäftsführer abberufen. In der Folge wurde AD zur Geschäftsführerin bestellt.

Mit Beschluss des Handelsgerichtes Wien vom 7. Juli 2005 wurde über das Vermögen der GmbH das Konkursverfahren eröffnet. Vom Finanzamt wurden Abgabenforderungen in der Höhe von 134.751,29 EUR als Konkursforderungen geltend gemacht. In weiterer Folge wurde vom Masseverwalter angezeigt, dass die Konkursmasse nicht ausreicht, um die Masseforderungen zu erfüllen.

Mit Haftungsbescheid vom 2. Mai 2005 nahm das Finanzamt den Beschwerdeführer als Haftungspflichtigen gemäß §§ 9 und 80 ff BAO für aushaftende Abgabenschuldigkeiten der GmbH im Gesamtausmaß von 42.218,89 EUR in Anspruch.

In der gegen diesen Bescheid erhobenen Berufung brachte der Beschwerdeführer vor, er sei seinen Verpflichtungen im Haftungszeitraum nachgekommen. Die Umsatzsteuervoranmeldungen seien pünktlich eingereicht worden. Die gegenständlichen Abgaben seien gestundet worden. Der Gesellschaft seien im Haftungszeitraum keine liquiden Mittel zur Verfügung gestanden.

In der mündlichen Berufungsverhandlung am 21. September 2007 brachte der Beschwerdeführer u.a. vor, es sei mit dem Finanzamt eine Zahlungsvereinbarung dahingehend getroffen worden, dass der Abgabenrückstand ab April in Raten entrichtet werde. Der Beschwerdeführer habe seine Buchhalterin angewiesen, wie im Jahr zuvor ein Zahlungserleichterungsansuchen an das Finanzamt zu stellen. Zu Ratenzahlungen sei es wegen des mittlerweile erfolgten Verkaufs der GmbH allerdings nicht mehr gekommen. Der Vertreter des Finanzamtes brachte vor, nach der Aktenlage sei kein Zahlungserleichterungsansuchen eingebracht worden.

In der fortgesetzten mündlichen Verhandlung am 9. Oktober 2007 führte der Beschwerdeführer aus, im April 2005 habe die Bank trotz mehrmaliger Vorsprachen keinen weiteren - für die Entrichtung der mit dem Finanzamt vereinbarten Monatsraten vorgesehenen - Überbrückungskredit gewährt, weil der Bankdirektor die Nichtteilnahme des Gesellschafters an den Gesprächen als Desinteresse an der Fortführung des Unternehmens ausgelegt habe. Daraufhin sei innerhalb weniger Tage die Entscheidung gefallen, die GmbH an AD um 1,00 EUR und gegen Übernahme sämtlicher Hypotheken zu verkaufen.

Mit dem angefochtenen Bescheid wurde der Berufung nur insoweit stattgegeben, als der Haftungsbetrag auf 36.890,88 EUR eingeschränkt wurde. Dieser Betrag umfasst folgende Abgaben:

Abgabe/Zeitraum

Fälligkeitstag

Betrag in Euro

Umsatzsteuer 12/04

15.2.2005

28.723,34

Umsatzsteuer 01/05

15.3.2005

7.879,76

Einhebungsgebühr 2005

24.3.2005

287,23

Einhebungsgebühr 2005

24.3.2005

0,55

Zur Begründung wurde ausgeführt, da der Masseverwalter im Konkurs der GmbH festgestellt habe, dass die Konkursmasse nicht einmal ausreiche, die Masseforderungen zu erfüllen, stehe die Uneinbringlichkeit der vom Finanzamt geltend gemachten Konkursforderungen, welche die haftungsgegenständlichen Abgaben enthalte, zweifelsfrei fest.

Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes sei es Aufgabe des Vertreters (Geschäftsführers), darzutun, weshalb er den auferlegten Pflichten nicht entsprochen habe, insbesondere nicht Sorge getragen habe, dass die Gesellschaft die angefallenen Abgaben entrichte, widrigenfalls von der Abgabenbehörde eine schuldhafte Pflichtverletzung angenommen werden dürfe. Habe der Vertreter schuldhaft seine Pflicht zur Abgabenentrichtung aus den Mitteln der Gesellschaft verletzt, dürfe die Abgabenbehörde davon ausgehen, dass die Pflichtverletzung für die Uneinbringlichkeit ursächlich sei.

Der Beschwerdeführer habe vorgebracht, der GmbH seien in den Fälligkeitszeitpunkten (15. Februar 2005, 15. März 2005, 15. April 2005 und 24. März 2005) keine liquiden Mittel zur Verfügung gestanden. Aus der in den Aktenunterlagen erliegenden Eingabe der AD an das Finanzamt sei allerdings zu entnehmen, dass die GmbH bis zum Geschäftsführerwechsel am 18. April 2005 Aufträge ausgeführt habe. Dass in diesen Monaten von der GmbH Arbeiten ausgeführt und Umsätze getätigt worden seien, sei zudem von der Buchhalterin der GmbH in ihrer schriftlichen Zeugenaussage vom 4. Oktober 2007 und auch vom Beschwerdeführer in der mündlichen Verhandlung am 21. September 2007 bestätigt worden. Demnach sei der laufende Geschäftsbetrieb bis zum Verkauf der GmbH im April 2005 aufrecht gewesen. Im Hinblick auf die erklärten Umsatzsteuerzahllasten liege es auf der Hand, dass die GmbH in den Monaten Dezember 2004, Jänner und Februar 2005 die den eingereichten Umsatzsteuervoranmeldungen zu Grunde liegenden Umsätze erzielt habe. Die Höhe der erklärten Umsatzsteuerzahllasten bestreite der Beschwerdeführer nicht. Es sei daher der Schluss zulässig, dass der GmbH durch ihre laufende Tätigkeit Einnahmen zugeflossen und die zur Verfügung stehenden liquiden Mittel zur Aufrechterhaltung des Geschäftsbetriebes verwendet worden seien. Es sei unglaubwürdig, dass ein Bauunternehmen ein Vierteljahr lang den Geschäftsbetrieb aufrecht erhalte und Arbeiten durchführe, ohne Betriebskosten zu entrichten oder Lieferanten zu entlohnen.

Bereits die Bevorzugung eines einzelnen Gläubigers oder einiger Gläubiger stelle eine schuldhafte Vertreterpflichtverletzung im Sinne des § 9 Abs 1 BAO dar. Daher dürften auch jene Verbindlichkeiten, die zur Aufrechterhaltung des Produktions- und Geschäftsbetriebes eines Unternehmens notwendig seien, nicht gänzlich, sondern nur im Ausmaß der Abgabenschuldigkeiten getilgt werden. Es sei davon auszugehen, dass im vorliegenden Fall solche, als Verstoß gegen den Gleichheitsgrundsatz zu wertenden Zug-um-Zug-Geschäfte mit etlichen Lieferanten durchgeführt worden seien.

Zudem habe der Beschwerdeführer vorgebracht, die Bank habe ausstehende Forderungen bevorschusst und die eingehenden Forderungen auf Grund einer Zession einbehalten. Das vom Beschwerdeführer behauptete Fehlen liquider Mittel zur Entrichtung von Verbindlichkeiten erkläre sich somit daraus, dass der Beschwerdeführer nicht auf die am Zessionskonto einlangenden Zahlungseingänge habe zugreifen und andere Verbindlichkeiten, insbesondere Abgabenverbindlichkeiten, entrichten können.

In diesem Zusammenhang sei zu beachten, dass im Haftungszeitraum zumindest ein Teil der in der Bilanz 2004 verbuchten ausstehenden Forderungen von rund 400.000 EUR eingegangen sein müssten.

Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes stelle der Abschluss eines Globalzessionsvertrages dann eine Pflichtverletzung dar, wenn der Geschäftsführer damit rechnen müsse, durch die Zession die liquiden Mittel zur Berichtigung anderer Schulden als der Bankschulden, insbesondere der Abgabenschulden, zu entziehen. Dem Beschwerdeführer sei daher vorzuwerfen, bei Einrichtung des Zessionskontos keine Vorsorge für die künftige Abgabenentrichtung bzw. gegen die bedingt durch den Zessionsvertrag eingetretene Benachteiligung des Abgabengläubigers getroffen zu haben.

Der Nachweis, welcher Betrag bei Gleichbehandlung sämtlicher Gläubiger - bezogen auf die jeweiligen Fälligkeitszeitpunkte einerseits und das Vorhandensein liquider Mittel andererseits - an die Abgabenbehörde zu entrichten gewesen wäre, obliege dem Vertreter. Weise er nicht nach, welcher Betrag bei anteilsmäßiger Befriedigung der Forderungen an die Abgabenbehörde abzuführen gewesen wäre, so haftet er zur Gänze für die uneinbringliche Abgabe. Der Nachweis, welcher Betrag bei anteilsmäßiger Befriedigung der Forderungen an die Abgabenbehörde abzuführen gewesen wäre, sei nicht erbracht worden.

Der Beschwerdeführer bringe weiters vor, die GmbH habe hinsichtlich der aushaftenden Abgabenverbindlichkeiten mit dem Finanzamt eine Ratenvereinbarung geschlossen. Dies sei insofern richtig, als das Finanzamt am 6. April 2005 einer Zahlungsvereinbarung (monatliche Raten zu 5.000 EUR) unter der Bedingung der Vorlage eines schriftlichen Ratenansuchens zugestimmt habe.

Bei Selbstbemessungsabgaben sei für die Frage, ob die GmbH über Mittel für die Abgabenentrichtung verfügt hat, bereits der Zeitpunkt maßgebend, in dem die Abgaben bei ordnungsgemäßer Selbstberechnung abzuführen gewesen wären. Die Fälligkeitstage der Umsatzsteuer 12/04 und 1/05 (15. Februar 2005 und 15. März 2005) sowie der Einhebungsgebühren (Fälligkeitstag 24. März 2005) lägen zeitlich vor der Vereinbarung mit dem Finanzamt. Ein nach Eintritt der Fälligkeit eingebrachtes Ratenansuchen ändere nichts daran, dass ein Verstoß gegen die Verpflichtung zur Abgabenentrichtung vorliege.

Aus dem auf die Hereinbringung der Abgabenschuld beim Haftenden gerichteten Besicherungszweck der Haftungsnorm folge, dass die Geltendmachung der Haftung in der Regel ermessenskonform sei, wenn die betreffende Abgabe beim Primärschuldner uneinbringlich seien. Die Abgabenbehörde erster Instanz habe bei Ausübung des freien Ermessens zu Recht dem öffentlichen Interesse an der Einbringung der Abgaben gegenüber dem Interesse des Beschwerdeführers, nicht zur Haftung herangezogen zu werden, den Vorzug gegeben.

Der Verwaltungsgerichtshof hat über die gegen diesen Bescheid erhobene Beschwerde in einem gemäß § 12 Abs 1 Z 2 VwGG gebildeten Senat erwogen:

Gemäß § 9 Abs 1 BAO haften die in den §§ 80 ff BAO bezeichneten Vertreter neben den durch sie vertretenen Abgabepflichtigen für die diese treffenden Abgaben insoweit, als die Abgaben infolge schuldhafter Verletzung der den Vertretern auferlegten Pflichten nicht eingebracht werden können.

Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist es Sache des Geschäftsführers darzutun, weshalb er nicht dafür Sorge tragen konnte, dass die Gesellschaft die anfallenden Abgaben rechtzeitig entrichtet hat. Aufgabe des Geschäftsführers ist es, im Verwaltungsverfahren allfällig vorliegende Gründe aufzuzeigen, die ihn daran gehindert haben, die Abgabenschulden am oder nach dem Fälligkeitstag zu begleichen. Er hat darzustellen, dass ab dem Zeitpunkt, an welchem die von der Haftungsinanspruchnahme erfassten Abgaben fällig geworden sind, keine Geldmittel der Gesellschaft mehr vorhanden waren. Es hat nicht die Abgabenbehörde das Ausreichen der Mittel zur Abgabenentrichtung nachzuweisen, sondern der zur Haftung herangezogene Geschäftsführer das Fehlen ausreichender Mittel (vgl. etwa das hg Erkenntnis vom 27. August 2008, 2006/15/0279).

Wie der Verwaltungsgerichtshof im Erkenntnis eines verstärkten Senates vom 22. September 1999, 96/15/0049, klar gestellt hat, haftet der Vertreter nicht für sämtliche Abgabenschulden des Vertretenen in voller Höhe, sondern nur im Umfang der Kausalität zwischen seiner schuldhaften Pflichtverletzung und dem Entgang der Abgaben. Reichten die liquiden Mittel nicht zur Begleichung sämtlicher Schulden aus und haftet der Vertreter nur deswegen, weil er die Abgabenforderungen nicht wenigstens anteilig befriedigt und den Abgabengläubiger somit benachteiligt hat, dann erstreckt sich die Haftung des Vertreters auch nur auf den Betrag, um den der Abgabengläubiger bei gleichmäßiger Befriedigung aller Forderungen mehr erlangt hätte, als er infolge des pflichtwidrigen Verhaltens des Vertreters tatsächlich erhalten hat. Der Nachweis, welcher Betrag bei Gleichbehandlung sämtlicher Gläubiger - bezogen auf die jeweiligen Fälligkeitszeitpunkte einerseits und das Vorhandensein liquider Mittel andererseits - an die Abgabenbehörde zu entrichten gewesen wäre, obliegt allerdings dem Vertreter. Weist er nach, welcher Betrag bei anteilsmäßiger Befriedigung der Forderungen an die Abgabenbehörde abzuführen gewesen wäre, dann haftet er nur für die Differenz zwischen diesem und dem tatsächlich bezahlten Betrag. Tritt der Vertreter diesen Nachweis nicht an, dann kann ihm die uneinbringliche Abgabe allerdings zur Gänze vorgeschrieben werden (vgl nochmals das hg Erkenntnis 2008/15/0279).

Im gegenständlichen Fall hat die belangte Behörde die Sachverhaltsfeststellung getroffen, dass bei der GmbH im Zeitpunkt des Eintritts der Fälligkeit jener Abgaben, für welche der Beschwerdeführer mit dem angefochtenen Bescheid im Instanzenzug zur Haftung herangezogen worden ist, liquide Mittel vorhanden gewesen seien. Bis zur Abberufung des Beschwerdeführers als Geschäftsführer hat die GmbH Umsätze getätigt und sind ihr finanzielle Mittel zugekommen. Dieser Sachverhaltsfeststellung tritt die Beschwerde nicht entgegen.

In der Beschwerde wird nicht vorbebracht, dass der Beschwerdeführer zu den jeweiligen Fälligkeitszeitpunkten der Abgaben nicht über liquide Mittel der GmbH hat verfügen können. Im angefochtenen Bescheid führt die belangte Behörde aus, dass, falls die freie Verfügungsmöglichkeit über die vorhandenen liquiden Mittel gefehlt haben sollte, dies die Folge der Vereinbarung einer Zession mit der Hausbank gewesen wäre. Zutreffend verweist die belangte Behörde im angefochtenen Bescheid darauf, dass der Abschluss eines Mantelzessionsvertrages mit der Bank eine Pflichtverletzung darstellt, wenn der Geschäftsführer damit rechnen muss, durch die Zession die liquiden Mittel zur Berichtigung anderer Schulden als der Bankschulden, insbesondere der Abgabenschulden der GmbH, zu entziehen. Der Abschluss eines Zessionsvertrages ist dem Vertreter der Gesellschaft als Pflichtverletzung somit bereits vorzuwerfen, wenn er es unterlassen hat - insbesondere durch entsprechende Vertragsgestaltung - vorzusorgen, dass auch im Falle einer Änderung der Verhältnisse, wenn diese bei Aufwendung entsprechender Sorgfalt nicht als unvorhersehbar zu werten ist, die Bedienung der anderen Schulden, insbesondere der Abgabenschulden, nicht durch diesen Vertrag beeinträchtigt wird (vgl etwa das hg Erkenntnis vom 16. September 2003, 2000/14/0179). Die Beschwerde wendet sich nicht dagegen, dass bereits in der Vereinbarung der Zession eine Pflichtverletzung gelegen sein kann.

In der Beschwerde wird vorgebracht, bis zur Abberufung des Beschwerdeführers als Geschäftsführer am 18. April 2005 sei die Gesellschaft noch nicht zahlungsunfähig gewesen. Die Zahlungsunfähigkeit sei erst später eingetreten. Mit diesem Vorbringen wird nicht dargetan, aus welchen Gründen - in Anbetracht der Zahlungsfähigkeit der Gesellschaft - den Beschwerdeführer kein Verschulden daran trifft, dass er seiner Verpflichtung zur Entrichtung der Abgaben am Fälligkeitstag nicht nachgekommen ist.

Die Unterlassung der Entrichtung der Abgaben aus den liquiden Mitteln am Fälligkeitstag ist kausal für den Eintritt des Schadens in Form der nachträglich eingetretenen Uneinbringlichkeit der Abgaben.

Der Umstand, dass allenfalls auch AD, die für Zeiträume ab dem 18. April 2005 zur Geschäftsführerin bestellt worden ist, die Nichtentrichtung der Abgaben als schuldhafte Pflichtverletzung anzulasten ist, ändert an der Erfüllung des Haftungstatbestandes durch den Beschwerdeführer nichts.

Die Verwirklichung des Haftungstatbestandes nach § 9 BAO ist nicht davon abhängig, ob dem Vertreter der Eintritt der Zahlungsunfähigkeit der Gesellschaft vorzuwerfen ist.

Der Beschwerdeführer hat den Nachweis, welcher Betrag bei Gleichbehandlung sämtlicher Gläubiger - bezogen auf die jeweiligen Fälligkeitszeitpunkte einerseits und das Vorhandensein liquider Mittel andererseits - an die Abgabenbehörde zu entrichten gewesen wäre, unbestritten nicht erbracht.

In der Beschwerde wird auch darauf vorgebracht, dass am 6. April 2005 zwischen dem Beschwerdeführer als Vertreter der Gesellschaft und dem Finanzamt ein Vereinbarung über die Entrichtung der Abgaben in monatlichen Raten ab 25. April 2005 abgeschlossen worden sei.

Zunächst ist darauf hinzuweisen, dass Entstehung, Inhalt und Erlöschen der Abgabenschuld einschließlich des diesbezüglichen Verfahrens und der diesbezüglichen Rechtsformen hoheitlichen Handelns - entsprechend dem Grundsatz der Gesetzmäßigkeit der Abgabenverwaltung - ausschließlich durch das Gesetz geregelt sind. Das Gesetz sieht nicht vor, dass die Abgabenschuld ungeachtet der Verwirklichung des Abgabentatbestandes im Fall einer gegenteiligen vertraglichen Vereinbarung zwischen Abgabenschuldner und Abgabengläubiger nicht entstünde oder zum Wegfall gelangte. Nach der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist daher eine Abmachung zwischen den Organwaltern des Abgabengläubigers und dem Abgabenschuldner über den Inhalt der Abgabenschuld ohne abgabenrechtliche Bedeutung. Abmachungen über den Inhalt einer Abgabenschuld stünden - soweit sie nicht im Gesetz ausdrücklich zugelassen seien - im Widerspruch zu dem aus Art. 18 B-VG abzuleitenden Erfordernis der Gesetzmäßigkeit der Vollziehung der Abgabenvorschriften (vgl etwa das hg Erkenntnis vom 16. März 2005, 2003/14/0005). Das gilt in gleicher Weise für Vereinbarungen über Zahlungserleichterungen iSd § 212 BAO.

Aber selbst wenn in den vom Beschwerdeführer angesprochen Vorgängen vom 6. April 2005 ein mündlich erlassener Bescheid (vgl § 97 Abs 1 lit b BAO) auf Zahlungserleichterung nach § 212 BAO (Ratenzahlung) zu erblicken sein sollte, wäre daraus für den Beschwerdeführer nicht zu gewinnen. Die belangte Behörde zeigt im angefochtenen Bescheid zutreffend auf, dass alle von der geltend gemachten Haftung umfassten Abgaben bereits vor dem 6. April 2005 fällig geworden sind und zu entrichten gewesen wären. Eine zeitlich später erfolgte Genehmigung von Ratenzahlungen steht der Annahme, dass die Entrichtung bei Eintritt der Fälligkeit auf Grund schuldhaften Pflichtverletzung unterblieben ist, nicht entgegen.

Die Beschwerde vermag sohin die Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides nicht aufzuzeigen. Sie erweist sich somit als unbegründet und war daher gemäß § 42 Abs 1 VwGG abzuweisen.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl II Nr. 333/2003.

Wien, am 24. September 2008