TE Vfgh Erkenntnis 2005/6/7 G155/04 ua

§156a Abs9 des Gesetzes vom 15. Mai 1963, betreffend allgemeine Bestimmungen und das Verfahren für die von den Abgabenbehörden des Landes und der Gemeinden zu erhebenden Abgaben (Salzburger Landesabgabenordnung - LAO), LGBl. für das Land Salzburg Nr. 58/1963, in der Fassung LGBl. für das Land Salzburg Nr. 46/2001, wird als verfassungswidrig aufgehoben.

Der Landeshauptmann von Salzburg ist zur unverzüglichen Kundmachung dieses Ausspruches im Landesgesetzblatt verpflichtet.

Entscheidungsgründe:

I. 1. Mit Bescheiden der Allgemeinen Berufungskommission der Landeshauptstadt Salzburg vom 22. März 2004 wurden der beschwerdeführenden Partei jeweils Aussetzungszinsen in bestimmter Höhe gemäß §156a Abs9 Salzburger Landesabgabenordnung (in der Folge: LAO), LGBl. 58/1963, idF LGBl. 46/2001, vorgeschrieben; die Aussetzung der Einhebung bezog sich auf Abgabennachforderungen betreffend Ankündigungsabgabe für den Zeitraum Jänner 1993 bis Mai 2000 bzw. die Einhebung eines Säumniszuschlages.

2. Gegen diese Bescheide wenden sich die auf Art144 B-VG gestützten Beschwerden an den Verfassungsgerichtshof, in denen die Verletzung in den verfassungsgesetzlich gewährleisteten Rechten auf Gleichheit aller Staatsbürger vor dem Gesetz und auf Unversehrtheit des Eigentums sowie die Verletzung in sonstigen Rechten wegen Anwendung eines verfassungswidrigen Gesetzes geltend gemacht und die kostenpflichtige Aufhebung der Bescheide beantragt werden.

3. Bei der Behandlung dieser zu B385/04 und B386/04 protokollierten Beschwerden sind beim Verfassungsgerichtshof Bedenken ob der Verfassungsmäßigkeit des §156a Abs9 des Gesetzes vom 15. Mai 1963, betreffend allgemeine Bestimmungen und das Verfahren für die von den Abgabenbehörden des Landes und der Gemeinden zu erhebenden Abgaben (Salzburger Landesabgabenordnung - LAO), LGBl. für das Land Salzburg 58/1963, in der Fassung LGBl. für das Land Salzburg 46/2001, entstanden. Der Gerichtshof hat daher mit Beschluss vom 27. September 2004 von Amts wegen ein Gesetzesprüfungsverfahren hinsichtlich der eben genannten Bestimmung eingeleitet.

4. Zur Rechtslage:

Der in Prüfung gezogene §156a Abs9 LAO wurde mit der Novelle LGBl. 18/1988 in die LAO eingefügt. In der für den vorliegenden Fall maßgeblichen Fassung LGBl. 46/2001 lautet diese Bestimmung folgendermaßen:

"(9) Soweit für Abgabenschuldigkeiten infolge einer Aussetzung der Einhebung ein Zahlungsaufschub eintritt, sind Aussetzungszinsen in der Höhe von 6% pro Jahr, wenn der Betrag aber 7.300 € übersteigt, in der Höhe von 8,4% pro Jahr zu entrichten. Im Fall der nachträglichen Herabsetzung einer Abgabenschuld hat die Berechnung der Aussetzungszinsen unter rückwirkender Berücksichtigung des Herabsetzungsbetrages zu erfolgen. Aussetzungszinsen sind vor Ablauf (Abs5) oder Widerruf der Aussetzung nicht festzusetzen."

Der die Stundungszinsen regelnde §156 Abs2 LAO, LGBl. 58/1963, idF LGBl. 46/2001, lautet - auszugsweise - wie folgt:

"(2) Übersteigen Abgabenschuldigkeiten, für die infolge einer gemäß Abs1 erteilten Bewilligung von Zahlungserleichterungen ein Zahlungsaufschub eintritt, den Betrag von insgesamt 1.100 €, sind hiefür Stundungszinsen in der Höhe von 8,4% pro Jahr zu entrichten.

..."

5. Die Erwägungen, die den Gerichtshof zur Einleitung der Gesetzesprüfungsverfahren veranlasst hatten, legte er in seinem Prüfungsbeschluss wie folgt dar:

"3.1. Mit dem Erkenntnis VfSlg. 13.493/1993 hat der Verfassungsgerichtshof §212a Abs9 BAO, BGBl. 194/1961, idF BGBl. 312/1987, als verfassungswidrig aufgehoben. Diese Bestimmung hatte für Aussetzungen gleich hohe Zinsen wie für Stundungen festgesetzt, was der Gerichtshof für unsachlich hielt, da es sich bei Stundungszinsen und Aussetzungszinsen der Funktion nach um zwei verschiedene, in ihren Auswirkungen nicht vergleichbare Rechtseinrichtungen handle. Er führte in diesem Zusammenhang Folgendes aus:

'Im Gegensatz zur Bundesregierung bleibt der VfGH bei seiner Auffassung, daß die gesetzlichen Voraussetzungen für eine Bewilligung der Stundung einerseits und der Aussetzung andererseits völlig unterschiedlich sind. Das Instrument der Stundung ist für den Fall konzipiert, daß der Abgabenpflichtige keinen Einwand gegen den Inhalt bzw. die Richtigkeit des Abgabenbescheides hat. Ein Antrag auf Stundung wird in der Regel gestellt, weil dem Abgabenpflichtigen im Zeitpunkt des Stundungsantrages und während der Dauer der beantragten Stundung entweder überhaupt die Möglichkeit zu bezahlen fehlt oder er die Zahlung in Raten - verteilt auf einen längeren oder kürzeren Zeitraum - anstrebt. Der Aussetzung hingegen liegt ein Streit zwischen dem Abgabenpflichtigen und der Behörde über die Rechtsrichtigkeit des Abgabenbescheides zugrunde. Der Abgabenpflichtige bekämpft den Bescheid der ersten Instanz und strebt die Aussetzung der Zahlungsverpflichtung für die Gesamtdauer des Berufungsverfahrens - ohne Rücksicht auf dessen Dauer, die der Abgabenpflichtige nicht beeinflussen kann - an. Der Hauptunterschied in der rechtlichen Konsequenz ist der, daß - bei Vorliegen aller gesetzlichen Voraussetzungen - die Bewilligung der Stundung im Ermessen der Behörde liegt, während auf Bewilligung der Aussetzung ein Rechtsanspruch besteht, um die vom VfGH in seinem Erkenntnis VfSlg. 11.196/1986 geforderte 'faktische Effizienz eines Rechtsbehelfes' zu gewährleisten ...'

3.2. §156a Abs9 LAO, idF LBGl. 46/2001, setzt für die Aussetzung von Beträgen, die € 7.300,-- übersteigen, Zinsen in gleicher Höhe wie für eine Stundung (nämlich 8,4 vH) fest. Bei Beträgen zwischen € 1.100,-- und € 7.300,-- beträgt der Aussetzungszinssatz 6 vH, ist also niedriger als der Zinssatz für Stundungen. Bei Beträgen bis € 1.100,-- müssen für Aussetzungen Zinsen entrichtet werden (iHv 6 vH), während Stundungen in diesem Fall zinsenfrei sind.

Der Verfassungsgerichtshof hält eine derartige Regelung, die ab einem bestimmten (für Aussetzungen jedenfalls nicht atypischen) Betrag die Aussetzungszinsen in gleicher Höhe wie die Stundungszinsen festsetzt bzw. unter einem bestimmten Betrag zwar für Aussetzungen, nicht aber für Stundungen eine Verzinsung vorsieht, aus denselben Gründen, die ihn im Erk. VfSlg. 13.493/1993 zur Aufhebung des §212a Abs9 BAO veranlasst haben, vorläufig für nicht mit dem Gleichheitssatz vereinbar. Daran dürfte auch der Umstand nichts dndern, dass in einem Teilbereich (Beträge zwischen € 1.100,-- und € 7.300,--) die Aussetzungszinsen geringer als die Stundungszinsen sind.

Dem Verfassungsgerichtshof ist - zumindest vorläufig - auch nicht ersichtlich, dass der Salzburger Landesgesetzgeber das Risiko des Steuerpflichtigen in anderer Weise limitiert hätte, wie zum Beispiel durch Schaffung der Möglichkeit, dem Steuerpflichtigen das Zinsenrisiko in höherem, wirtschaftlich angemessenen Maße nur für eine bestimmte Dauer des Berufungsverfahrens aufzuerlegen, danach aber nur in vermindertem Maße bzw. überhaupt nicht, oder der Möglichkeit, vom Abgabenpflichtigen vorzeitig vorgenommene Zahlungen und Tilgungen im Falle seines Obsiegens ebenfalls angemessen verzinst zurückzuerstatten (vgl. VfSlg. 13.493/1993).

3.3. Für die Verfassungswidrigkeit des §156a Abs9 LAO, idF LGBl. 46/2001, dürfte auch der Umstand sprechen, dass der erste Satz dieser Bestimmung mit LBGl. 38/2003 novelliert wurde. Dieser Satz lautet nunmehr folgendermaßen:

'Soweit für Abgabenschuldigkeiten infolge einer Aussetzung der Einhebung ein Zahlungsaufschub eintritt, sind Aussetzungszinsen in der Höhe von 6% pro Jahr zu entrichten, wenn der Betrag 1.100 €

übersteigt.'

(Diese Novelle ist gemäß ArtIV LGBl. 38/2003 mit 1. Mai 2003 in Kraft getreten und daher auf den vorliegenden Fall nicht anwendbar.)

Den Salzburger Landtag haben folgende Erwägungen zu dieser Gesetzesänderung veranlasst (Nr. 270 der Beilagen zum stenographischen Protokoll des Salzburger Landtages, 5. Session der 12. Gesetzgebungsperiode):

'Ferner soll sich hinkünftig in jedem Fall die Höhe der Stundungszinsen von der Höhe der Aussetzungszinsen unterscheiden, zumal dies verfassungsrechtlich geboten erscheint.

...

Der Verfassungsgerichtshof hat im Erkenntnis VfSlg 13.493/1993 zum damaligen §212a Abs9 BAO ausgesprochen, dass es sich bei den Stundungszinsen einerseits und den Aussetzungszinsen andererseits um zwei völlig unterschiedliche Institute handelt und dass somit auf Grund des Gleichheitssatzes bei der Höhe der jeweiligen Zinssätze dergestalt zu differenzieren ist, dass die Stundungszinsen höher sind. In der geltenden Fassung der LAO ist jedoch ab einem Betrag von 7.300 € die Höhe der Stundungszinsen und der Aussetzungszinsen mit 8,4 % ident, während bei Beträgen unter 1.100 € die Aussetzungszinsen sogar höher sind, weil Stundungszinsen dann gar nicht anfallen.

Zur Herstellung der Verfassungskonformität der Regelungen über Stundungs- und Aussetzungszinsen ist daher ein Handlungsbedarf gegeben. Um den durch die Umstellung erforderlich[en] Aufwand (Computerprogramme udgl) möglichst gering zu halten, wird vorgeschlagen, hinsichtlich der Stundungszinsen keine Änderung vorzunehmen (also 8,4 % ab 1.100 €) und bei den Aussetzungszinsen aus Gründen der Verwaltungsökonomie ebenfalls einen Freibetrag in der gleichen Höhe (1.100 €) sowie einen einheitlichen Zinssatz von 6 % einzuführen. Damit wird den Vorgaben des Verfassungsgerichtshofes Rechnung getragen, zumal ein Aussetzungszinssatz von 6 % im Gegensatz zum Zinssatz von 14,25 %, den der Gerichtshof im Erkenntnis VfSlg 13.493/1993 als unzulässige Beeinträchtigung des unter dem Aspekt des rechtsstaatlichen Prinzips gebotenen effektiven Rechtsschutzes wertete, im Licht dieser Judikatur unproblematisch erscheint."

6. Die Salzburger Landesregierung erstattete auf Grund ihres Beschlusses vom 26. Jänner 2005 eine Äußerung, in der sie im Wesentlichen vorbringt, dass die belangte Behörde §156a Abs9 LAO (idF LGBl. 46/2001) in Verkennung des Gebotes einer verfassungskonformen Interpretation denkunmöglich angewendet habe und somit die Präjudizialität der in Prüfung gezogenen Bestimmung nicht gegeben sei. Nach Ansicht der Salzburger Landesregierung hätte die belangte Behörde - trotz des Grundsatzes der Zeitbezogenheit von Abgaben - die bescheidmäßige Vorschreibung von Aussetzungszinsen für den Zeitraum vom 17. Jänner 2001 bis 29. November 2001 bzw. vom 1. März 2001 bis 23. Jänner 2003 auf den durch LGBl. 38/2003 neu gefassten §156a Abs9 LAO stützen müssen, der zum Zeitpunkt der Erlassung des angefochtenen Bescheides bereits in Kraft getreten sei; dafür würden verfassungsrechtliche Überlegungen sprechen, zu denen die Salzburger Landesregierung wörtlich ausführt:

"Das bedeutet nun, dass der Grundsatz der Zeitbezogenheit von Abgaben nicht etwa verfassungsrechtlich vorgegeben oder eine dem gesamten Abgabenrecht immanente Maxime ist, sondern es vielmehr auf die konkreten zeitbezogenen Regelungen und deren Auslegung in den einzelnen Gesetzen ankommt. Im ArtIV des Gesetzes LGBl Nr 38/2003 heißt es, dass dieses Gesetz, also auch §156a Abs9 LAO in der neuen Fassung, am 1. Mai 2003 in Kraft tritt. Daraus lässt sich keinesfalls, zumal ja auch eine diesbezügliche Übergangsbestimmung fehlt, eindeutig ableiten, dass auf vor diesem Zeitpunkt verwirklichte und danach zu entscheidende Sachverhalte die Neuregelung nicht Anwendung finden soll. Vielmehr war es der klare - insbesondere aus den Erläuterungen ... hervorleuchtende - Wille des Gesetzgebers, die vor dem Hintergrund des Erkenntnisses 13.493/1993 bestehende Verfassungswidrigkeit im §159a Abs9 LAO zu beseitigen, sodass nicht angenommen werden kann, dass die weitere Anwendung einer verfassungswidrigen Bestimmung zugelassen werden sollte. Natürlich hätte eine Bestimmung hinzugefügt werden können, dass auch auf bereits verwirklichte Sachverhalte die neue Rechtslage ab dem Zeitpunkt ihres Inkrafttretens anzuwenden ist, doch war dies angesichts der zitierten Judikatur des VwGH nicht notwendig: Demnach ist eben im Zweifel, wenn also die weiter bestehende Maßgeblichkeit einer alten Rechtslage trotz Novellierung nicht restlos klargestellt wird - und hier besteht keine solche Klarheit - das zum Zeitpunkt der Erlassung des Bescheids in Kraft befindliche Recht von der Behörde anzuwenden.

Noch klarer muss die Entscheidung der Behörde zugunsten des neuen Rechts freilich ausfallen, wenn die Anwendung des alten Rechts (unter Berufung auf die Zeitbezogenheit des Abgabenrechts) dazu führt, dass ein (auf Grund VfSlg 13.493/1993 offenkundig) verfassungswidriges Gesetz in die Beurteilung einfließt. Selbstverständlich hat eine Behörde grundsätzlich auch von ihr als verfassungswidrig empfundene Vorschriften anzuwenden und steht ihr keine Inzidentprüfung der Verfassungskonformität zu (im Gegensatz zur Gemeinschaftsrechtkonformität), doch wenn die Anwendung dieser Vorschrift nicht zwingend erscheint, sondern es auch eine argumentierbare Alternative - wie in casu die Heranziehung der neuen Rechtslage - gibt, dann gebietet der Grundsatz der verfassungskonformen Interpretation deren Anwendung. Trägt die Behörde diesem Gebot nicht Rechnung, handelt sie denkunmöglich sodass die von ihr zu Unrecht angewendete Norm in einem verfassungsgerichtlichen Verfahren nicht präjudiziell sein kann.

Hingewiesen sei auch darauf, dass erst jüngst beide Gerichtshöfe öffentlichen Rechts die Grenzen der Zulässigkeit bzw des Gebots einer verfassungskonformen Interpretation gerade im Zusammenhang mit dem zeitlichen Anwendungsbereich von Normen und Übergangsbestimmungen äußerst weit angenommen haben (vgl VfGH 16.452/2002, VwGH 16.4.2004, 2001/10/0156, RdU 2004, 152). ..."

Die Salzburger Landesregierung hält aus diesem Grund das Gesetzesprüfungsverfahren für nicht zulässig.

In der Sache bringt die Salzburger Landesregierung vor, sie anerkenne, dass §156a Abs9 LAO idF LGBl. 46/2001 verfassungswidrig gewesen sei, die Verfassungskonformität sei jedoch durch die Novelle LGBl. 38/2003 hergestellt worden.

7. Die beschwerdeführende Partei replizierte auf die Äußerung der Salzburger Landesregierung.

II. Der Verfassungsgerichtshof hat die Gesetzesprüfungsverfahren gemäß §35 Abs1 VfGG iVm §§187 und 404 ZPO zur gemeinsamen Beratung und Entscheidung verbunden und über sie erwogen:

1. Es haben sich keine Anhaltspunkte ergeben, die gegen die vorläufige Annahme des Verfassungsgerichtshofes über die Zulässigkeit der zu B385/04 und B386/04 protokollierten Beschwerden und die Präjudizialität der in Prüfung gezogenen Gesetzesbestimmung sprächen. Der Gerichtshof folgt insbesondere nicht der Auffassung der Salzburger Landesregierung, §156a Abs9 LAO idF LGBl. 46/2001 sei nicht präjudiziell, da die belangte Behörde im Sinne einer verfassungskonformen Interpretation §156a Abs9 LAO bereits in der Fassung LGBl. 38/2003 hätte anwenden müssen. Der Salzburger Landesregierung ist entgegenzuhalten, dass der Landesgesetzgeber die letztgenannte Fassung mit 1. Mai 2003 in Kraft gesetzt hat, eine Erstreckung auf vorher verwirklichte Sachverhalte nicht normiert wurde und dass sich auch sonst keinerlei Hinweis findet, dass der Salzburger Landesgesetzgeber mit dem Gesetzgebungsakt aus dem Jahr 2003 eine seit zehn Jahren bekannte Verfassungswidrigkeit der Vorschrift des §156a Abs9 leg.cit. (vgl. VfSlg. 13.493/1993) rückwirkend beseitigen wollte. Den im Prüfungsbeschluss zitierten Materialien ist vielmehr die Absicht des Salzburger Landesgesetzgebers zu entnehmen, dass "sich hinkünftig [!] in jedem Fall die Höhe der Stundungszinsen von der Höhe der Aussetzungszinsen unterscheiden [soll], zumal dies verfassungsrechtlich geboten erscheint". Es ist daher davon auszugehen, dass sich die Anforderung von Aussetzungszinsen für die hier in Rede stehenden Zeiträume (17. Jänner 2001 bis 29. November 2002 bzw. 1. März 2001 bis 23. Jänner 2003) jedenfalls nicht nach dieser Vorschrift richten kann, auch wenn die Entscheidung darüber erst zu einem Zeitpunkt erfolgt, der nach dem 1. Mai 2003 liegt. Die belangte Behörde hat daher zu Recht §156a Abs9 LAO noch in der Fassung LGBl. 46/2001 angewendet.

Da auch die übrigen Prozessvoraussetzungen vorliegen, sind die Gesetzesprüfungsverfahren zulässig.

2. Auch die im Prüfungsbeschluss geäußerten Bedenken treffen zu. Die Salzburger Landesregierung ist ihnen in der Sache nicht entgegengetreten, sondern anerkennt in ihrer Gegenschrift selbst ausdrücklich die Verfassungswidrigkeit der in Prüfung gezogenen Bestimmung.

Es genügt daher, auf die Gründe des im Prüfungsbeschluss wiedergegebenen hg. Erkenntnisses vom 30. Juni 1993, G275/92 u.a. (VfSlg. 13.493/1993), zu verweisen, dem eine in den hier maßgeblichen Punkten inhaltlich vollkommen gleichartige Problematik in der Bundesabgabenordnung zu Grunde lag.

Durch die Aufhebung des §156a Abs9 LAO wird die Möglichkeit der Vorschreibung von Aussetzungszinsen generell beseitigt, womit auch die nach VfSlg. 13.493/1993 gebotene Differenzierung zwischen Aussetzung einerseits und Stundung andererseits herbeigeführt ist.

3. Der aufgehobene §156a Abs9 LAO, idF LGBl. 46/2001, steht ungeachtet seiner Novellierung (LGBl. 38/2003) mit einem auf die Vergangenheit beschränkten zeitlichen Anwendungsbereich weiterhin in Geltung. Es ist daher im Sinne der ständigen Rechtsprechung des Verfassungsgerichtshofes (siehe z.B. VfSlg. 8709/1979, S. 417; 12.930/1991, S. 683; 13.153/1992, S. 48; 13.881/1994, S. 215) mit einer Aufhebung nach Abs3 des Art140 B-VG und nicht einem Ausspruch nach Abs4 der eben genannten Verfassungsbestimmung vorzugehen.

4. Die Verpflichtung des Landeshauptmannes von Salzburg zur unverzüglichen Kundmachung der Aufhebung im Landesgesetzblatt erfließt aus Art140 Abs5 erster Satz B-VG iVm §§64 f. VfGG.

5. Diese Entscheidung konnte gemäß §19 Abs4 erster Satz VfGG ohne mündliche Verhandlung in nichtöffentlicher Sitzung getroffen werden.