TE Vwgh Erkenntnis 1991/8/27 91/14/0088

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Hofrat Dr. Schubert und die Hofräte Dr. Hnatek, Dr. Pokorny, Dr. Karger und Dr. Baumann als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. Nöst, über die Beschwerde der A-Ges.m.b.H. in L, vertreten durch Dr. V, Rechtsanwalt in W, gegen den Bescheid (Berufungsentscheidung) der Finanzlandesdirektion für Oberösterreich (Berufungssenat I) vom 7. März 1991, Zl. 13/15/1-BK/Ko-1991, betreffend Körperschaftsteuer 1989, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Die beschwerdeführende Partei hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von S 3.035,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Die beschwerdeführende Partei machte in ihrer Körperschaftsteuererklärung für 1989 als Sonderausgaben gemäß § 8 Abs. 4 Z. 2 KStG 1988 an Vermögensteuer und Erbschaftsteueräquivalent S 1,767.390,-- geltend. Dabei handelte es sich um den Steueraufwand für 1989, der mit den Quartalszahlungen übereinstimmte.

Im Instanzenzug anerkannte die belangte Behörde nur Sonderausgaben unter dem Titel Vermögensteuer und Erbschaftsteueräquivalent von S 1,148.340,--, weil sie den oben genannten Betrag mit Gutschriften derselben Abgabenart vom 23. Jänner 1989 für die Jahre 1986, 1987 und 1988 saldierte. Die Gutschriften hatten sich aus stattgebenden Rechtsmittelentscheidungen vom zuletzt genannten Tag ergeben. Die belangte Behörde vertrat den Standpunkt, es sei bei den Sonderausgaben nach dem Abflußprinzip vorzugehen. Danach seien nur die im betreffenden Kalenderjahr tatsächlich geleisteten Beträge zu berücksichtigen. Erstattungen, die im selben Jahr erfolgten, seien nach allgemeinen Grundsätzen auf der Ebene der Einkommensermittlung zu saldieren.

Die beschwerdeführende Partei erachtet sich durch den angefochtenen Bescheid in ihrem Recht auf Abzug des durch Saldierung mit Gutschriften ungeschmälerten, eingangs angeführten Betrages als Sonderausgabe verletzt. Sie behauptet inhaltliche Rechtswidrigkeit und beantragt deshalb die Bescheidaufhebung.

Die belangte Behörde hat die Akten des Verwaltungsverfahrens vorgelegt und in ihrer Gegenschrift die Abweisung der Beschwerde beantragt.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Der Ansicht der beschwerdeführenden Partei, der Begriff "Ausgabe" müsse in Beziehung auf den Sonderausgabentatbestand nach § 8 Abs. 4 Z. 2 KStG 1988 nach dessen Zielsetzungen im Sinne der aufwandsmäßigen Auswirkung (Passivierung, Abgrenzung u. ä.) interpretiert werden, vermag der Verwaltungsgerichtshof nicht beizupflichten.

Grundsätzlich beziehen sich Sonderausgaben auf die Einkommensverwendung. Sie sollen eine Beeinträchtigung der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit auf der Ebene der Einkommensermittlung ausgleichen. Dieser Gedanke ist sowohl mit dem Wortlaut als auch mit der Zielrichtung des angeführten Sonderausgabentatbestandes vereinbar.

Der Umstand, daß der Verlustabzug (§ 8 Abs. 4 Z. 3 KStG 1988) nicht unter diesen Typ von Sonderausgaben fällt, ändert am angeführten Grundsatz nichts. Der Verlustabzug ist auch in seiner Zielsetzung nicht mit dem im Beschwerdefall strittigen Sonderausgabentatbestand vergleichbar.

Zielsetzung des Gesetzgebers bei Schaffung der Sonderausgabenregelung in § 8 Abs. 4 Z. 2 KStG 1988 war es, einer Doppelbelastung von Körperschaft und Anteilsinhaber mit Vermögensabgaben entgegenzuwirken. Diese Absicht zwingt nicht zur Annahme, der Gesetzgeber habe, da er sich nicht zu einer Anerkennung der Vermögensabgaben als Betriebsausgaben der Körperschaft im Rahmen der Einkünfteermittlung habe entschließen können, die Schaffung eines Sonderausgabentatbestandes im Auge gehabt, bei dem abweichend vom angeführten Grundsatz schon das Entstehen der Schuld das Abzugsrecht begründet. Die Anwendung des Abflußprinzipes auch auf Sonderausgaben nach § 8 Abs. 4 Z. 2 KStG 1988 steht der Absicht des Gesetzgebers, Doppelbelastung zu mildern, nicht entgegen.

Der Verwaltungsgerichtshof folgt deshalb nicht der Ansicht von Bauer-Quantschnigg (Die Körperschaftsteuer KStG 1988, Tz 67.1 zu § 8) und Wiesners (Die Kapitalgesellschaft und ihre Gesellschafter im neuen Körperschaftsteuerrecht, SWK 1988, A I, 232), sondern der Meinung Doralts (Der Abzug der Vermögensteuer als Sonderausgabe mit ihrer Bezahlung, RdW 1990, 418).

Weder § 8 Abs. 4 Z. 2 noch § 26 Abs. 1 und 2 KStG 1988 beschränken die betreffende Sonderausgabe auf Vermögensabgaben für das Veranlagungsjahr oder Vermögensabgaben für die Veranlagungsjahre ab 1989. Auch nachgezahlte Vermögensabgaben sind daher Sonderausgaben.

Leistungen und Erstattungen im selben Kalenderjahr aus dem Titel der erwähnten Vermögensabgaben führen nur hinsichtlich des Überhanges der Leistungen zu einer dem Sonderausgabenbegriff entsprechenden Belastung des Steuerpflichtigen. Gutschriften aus gleichen Abgabenarten im selben Jahr mildern nämlich die Belastung. Als Sonderausgabe anzuerkennen ist daher nur der Differenzbetrag.

Die Entscheidung der belangten Behörde führt entgegen der Ansicht der beschwerdeführenden Partei nicht zu einer Doppelbesteuerung. Es beschränkt sich nämlich lediglich die durch das KStG 1988 neu geschaffene Sonderausgabenbegünstigung auf die tatsächliche Belastung durch Vermögensabgaben im Veranlagungsjahr. Bedenken gegen diese Lösung unter dem Gesichtspunkt des Gleichheitssatzes bestehen nicht.

Im Beschwerdefall haben die Gutschriften des Jahres 1989 die Belastung durch die Vermögensabgaben des Jahres 1989 gemildert. Es war deshalb nicht rechtswidrig, daß die belangte Behörde lediglich den Saldo als Sonderausgabe anerkannte.

Dem angefochtenen Bescheid haftet daher keine die beschwerdeführende Partei im Rahmen des Beschwerdepunktes in ihren Rechten verletzende Rechtswidrigkeit an. Die Beschwerde war somit gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen.

Die Entscheidung über Aufwandersatz gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung des Bundeskanzlers BGBl. Nr. 104/1991.