TE Vwgh Erkenntnis 1996/11/26 96/14/0028

Der Verwaltungsgerichtshof hat durch den Vorsitzenden Senatspräsident Dr. Weiss und die Hofräte Dr. Karger, Dr. Graf, Mag. Heinzl und Dr. Zorn als Richter, im Beisein des Schriftführers Mag. Hajicek, über die Beschwerde der H-GmbH in I, vertreten durch Dr. E, Rechtsanwalt in K, gegen den Bescheid der Berufungskommission in Abgabensachen der Stadtgemeinde Innsbruck vom 21. Dezember 1995, Zl. MD/I-6803/1995, betreffend Kommunalsteuer für 1994, zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Die Beschwerdeführerin hat der Landeshauptstadt Innsbruck Aufwendungen in der Höhe von S 4.565,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Die Beschwerdeführerin ist eine Gesellschaft mit beschränkter Haftung. Ihr einziger Gesellschafter ist der Geschäftsführer H.N. Im Bericht des Steuerprüfungsamtes der Stadt Innsbruck vom 26. April 1995 über eine bei der Beschwerdeführerin durchgeführte Prüfung betreffend u.a. Kommunalsteuer vom 1. Jänner bis 31. Dezember 1994 vertrat der Prüfer die Auffassung, der an H.N. ausbezahlte Geschäftsführerbezug (in der Höhe von S 420.000,--) unterliege der Kommunalsteuer, weil es sich bei H.N. um eine an Kapitalgesellschaften beteiligte Person im Sinne des § 22 Z. 2 EStG 1988 handle.

Mit Bescheid des Stadtmagistrates Innsbruck (Erstbehörde) vom 4. Mai 1995 wurde - der Auffassung des Prüfers folgend - die Kommunalsteuer für die Zeit vom 1. Jänner bis 31. Dezember 1994 mit S 18.354,-- festgesetzt und eine Nachforderung von S 16.620,-- samt Säumniszuschlag von S 332,-- vorgeschrieben.

In der gegen diesen Bescheid erhobenen Berufung vertrat die Beschwerdeführerin die Auffassung, die Beschäftigung ihres Geschäftsführers weise keine Merkmale eines Dienstverhältnisses auf.

Mit Berufungsvorentscheidung vom 8. August 1995 gab die Erstbehörde der Berufung keine Folge. Sie vertrat in der Begründung die Auffassung, der Geschäftsführer der Beschwerdeführerin sei in der Art eines Dienstnehmers tätig. Die Regelmäßigkeit der monatlichen Gehaltszahlung und die Art der Tätigkeit des H.N. rechtfertigten die Auffassung, es handle sich bei ihm um eine an einer Kapitalgesellschaft beteiligte Person im Sinne des § 22 Z. 2 EStG 1988 und damit um einen Dienstnehmer im Sinne des § 2 zweiter Fall Kommunalsteuergesetz 1993 (KommStG 1993).

Die Beschwerdeführerin beantragte die Entscheidung über ihre Berufung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz.

Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung als unbegründet ab und bestätigte den erstinstanzlichen Bescheid.

In der Begründung führte die belangte Behörde u.a. aus, die Beschwerdeführerin beschäftige außer ihrem Geschäftsführer H.N. auch zwei Hilfskräfte, welchen die tägliche Buchführung und die Dekoration oblägen. Der überwiegende Teil der Tätigkeit, insbesondere die Warenbestellung, der Warenverkauf und die Warenhaltung würden durch H.N. selbst besorgt. In Ermangelung eines Geschäftsführervertrages liege zwar keine schriftliche Dienstzeitenregelung vor, doch sei H.N. hinsichtlich seiner Anwesenheitspflicht (Arbeitszeit) an die vorgegebenen Geschäftsöffnungszeiten gebunden. Die seitens der Beschwerdeführerin an H.N. ausbezahlten Geschäftsführerbezüge seien erfolgsunabhängig gestaltet und würden monatlich (im Jahr 1994 jeweils S 30.000,-- brutto) auf sein Bankkonto überwiesen. Eine sogenannte "Jahresprämie 1994" in der Höhe von S 60.000,-- sei seinem Verrechnungskonto, über das er frei verfüge, per 31. Dezember 1994 gutgeschrieben worden. Die von H.N. im Rahmen seines geschäftlichen Aufgabenbereiches getätigten Aufwendungen erfolgten im Namen und auf Rechnung der Gesellschaft, sodaß ein Unternehmerrisiko fehle. Bei einer Gesamtbeurteilung der Tätigkeit des H.N. gelange man zu dem Ergebnis, daß er in der Art eines Dienstnehmers tätig sei.

Der Einwand der Beschwerdeführerin, H.N. habe die Mithaftung für von der GmbH aufgenommene Bankkredite übernommen (die laufende Tilgung und Zinsenzahlung erfolge durch die GmbH), ändere nichts an dieser Beurteilung, da sich insoweit kein Unternehmerrisiko in Ansehung seines Geschäftsführerbezuges ableiten lasse. Aus den Bilanzen für 1992 und 1993 sei zudem ersichtlich, daß der Geschäftsführerbezug trotz negativer Gewinnentwicklung erhöht worden sei. H.N. sei daher als Dienstnehmer im Sinne des zweiten Halbsatzes des § 2 KommStG 1993 anzusehen. Die an ihn bezahlte Entschädigung sei als Bemessungsgrundlage für die Berechnung der Kommunalsteuer gemäß § 5 Abs. 1 leg. cit. heranzuziehen.

Gegen diesen Bescheid richtet sich die vorliegende Beschwerde, in der Rechtswidrigkeit des Inhaltes des angefochtenen Bescheides geltend gemacht und dessen kostenpflichtige Aufhebung aus diesem Grund beantragt wird.

Die belangte Behörde hat die Akten des Verwaltungsverfahrens vorgelegt und beantragt in ihrer Gegenschrift die kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Gemäß § 2 KommStG 1993 sind Dienstnehmer Personen, die in einem Dienstverhältnis im Sinne des § 47 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes 1988 stehen, sowie an Kapitalgesellschaften beteiligte Personen im Sinne des § 22 Z. 2 des Einkommensteuergesetzes 1988.

Gemäß § 22 Z. 2 Teilstrich 2 EStG 1988 (in der hier anzuwendenden Fassung vor dem Bundesgesetz, BGBl. Nr. 201/1996) fallen unter die Einkünfte aus sonstiger selbständiger Arbeit die Gehälter und sonstigen Vergütungen jeder Art, die von einer Kapitalgesellschaft an wesentlich Beteiligte für ihre sonst alle Merkmale eines Dienstverhältnisses (§ 47 Abs. 2) aufweisende Beschäftigung gewährt werden. Eine Person ist dann wesentlich beteiligt, wenn ihr Anteil am Grund- oder Stammkapital der Gesellschaft mehr als 25 % beträgt. Die Beteiligung durch Vermittlung eines Treuhänders oder einer Gesellschaft steht einer unmittelbaren Beteiligung gleich. Einkünfte aus sonstiger selbständiger Arbeit sind auch die Gehälter und sonstigen Vergütungen jeder Art, die für eine ehemalige Tätigkeit einer Person gewährt werden, die in einem Zeitraum von zehn Jahren vor Beendigung ihrer Tätigkeit durch mehr als die Hälfte des Zeitraumes ihrer Tätigkeit wesentlich beteiligt war.

Der Verwaltungsgerichtshof hat in seinem Erkenntnis vom 18. September 1996, 96/15/0121, ausgeführt, Einkünfte nach § 22 Z. 2 Teilstrich 2 EStG 1988 seien gegeben, wenn, unterstellte man die aufgrund der gesellschaftsrechtlichen Beziehung fehlende Weisungsgebundenheit, nach dem Gesamtbild der Verhältnisse ein Dienstverhältnis vorläge. Dies sei insbesondere dann anzunehmen, wenn, neben dem Vorliegen weiterer Merkmale, die für ein Dienstverhältnis sprechen, wie etwa laufende Gehaltsauszahlung, den wesentlich Beteiligten kein Unternehmerrisiko treffe. Der Verwaltungsgerichtshof hat in diesem Erkenntnis auch die im Schrifttum (Heidinger, SWK 1994, A 683 und 733) - auf diese Literaturstelle hat sich auch die Beschwerdeführerin im vorliegenden Verfahren berufen - vertretene Auffassung, ein Gesellschafter-Geschäftsführer, der zu mehr als 50 % an einer Kapitalgesellschaft beteiligt sei, könne Einkünfte im Sinne des § 22 Z. 2 Teilstrich 2 EStG 1988 nicht erzielen, ausdrücklich verworfen. Hinsichtlich der näheren Begründung genügt es, gemäß § 43 Abs. 2 VwGG auf das zitierte Erkenntnis hinzuweisen.

Auch das weitere Vorbringen vermag der Beschwerdeführerin nicht zum Erfolg zu verhelfen. Der von ihr angestellte Vergleich der Tätigkeit des H.N. mit der eines Einzelunternehmers ist nicht zielführend, weil er den Umstand vernachlässigt, daß die GmbH das Unternehmerrisiko trägt. Soweit die Beschwerdeführerin die Eingliederung des H.N. in den betrieblichen Organismus bestreitet und dazu das Fehlen einer festen Arbeitszeit und eines Urlaubsanspruches ins Treffen führt, ist ihr zu erwidern, daß diese Argumente im Hinblick auf das Fehlen eines förmlichen Vertrages und die aufgrund der gesellschaftsrechtlichen Beziehung fehlende Weisungsgebundenheit nicht überzeugen. Entscheidend ist vielmehr, ob der Gesellschafter-Geschäftsführer in der Art eines Dienstnehmers tätig ist (vgl. die Erläuterungen zu § 2 in der RV zum KommStG 1993, 1238 der Beilagen zu den Sten. Prot. NR XVIII GP). Dies ist aber, was die zeitliche und örtliche Komponente der Tätigkeit des H.N. betrifft, im Hinblick auf seine im wesentlichen durchgehende Tätigkeit in den Räumen des Betriebes zu bejahen. Dazu kommt die Auszahlung der Geschäftsführerbezüge in gleichbleibender Höhe unabhängig vom jeweiligen wirtschaftlichen Erfolg der GmbH, sodaß in Ansehung des Geschäftsführerbezuges vom Fehlen eines Unternehmerwagnisses auszugehen ist. Daran ändert auch der - von der Beschwerdeführerin ins Treffen geführte - Umstand nichts, daß H.N. für einen der GmbH gewährten Bankkredit die Haftung übernommen habe, denn die Übernahme einer derartigen Haftung hängt primär mit der Stellung des H.N. als Gesellschafter und nicht mit jener als Geschäftsführer zusammen (vgl. zur Übernahme von Verpflichtungen einer Kapitalgesellschaft durch den Gesellschafter-Geschäftsführer das hg. Erkenntnis vom 24. Jänner 1990, 86/13/0162) und hat zudem keine Auswirkungen auf die Höhe des Geschäftsführerbezuges des H.N.

Da sich die Beschwerde aus den dargelegten Erwägungen als unbegründet erwiesen hat, war sie gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen.

Die Entscheidung über den Aufwandersatz gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. Nr. 416/1994.