TE OGH 1992/1/16 15Os90/91

Der Oberste Gerichtshof hat am 16.Jänner 1992 durch den Senatspräsidenten des Obersten Gerichtshofes Hon.Prof. Dr. Steininger als Vorsitzenden sowie durch die Hofräte des Obersten Gerichtshofes Dr. Reisenleitner, Dr. Lachner, Dr. Kuch und Dr. Hager als weitere Richter in Gegenwart der Richteramtsanwärterin Mag. Westermayer als Schriftführerin, in der Strafsache gegen Dr. Kurt L***** wegen der Finanzvergehen der Abgabenhinterziehung nach § 33 Abs. 1 FinStrG und nach § 33 Abs. 2 lit. a FinStrG über die Nichtigkeitsbeschwerde und die Berufung des Angeklagten gegen das Urteil des Landesgerichtes Salzburg als Schöffengericht vom 10.April 1991, GZ 35 Vr 2235/90-67, nach Anhörung der Generalprokuratur in nichtöffentlicher Sitzung zu Recht erkannt:

Der Nichtigkeitsbeschwerde wird Folge gegeben, das angefochtene Urteil aufgehoben und die Sache zu neuer Verhandlung und Entscheidung an das Erstgericht zurückverwiesen.

Mit seiner Berufung wird der Angeklagte auf diese Entscheidung verwiesen.

Gründe:

Mit dem angefochtenen Urteil wurde Dr. Kurt L***** der Finanzvergehen der Abgabenhinterziehung nach § 33 Abs. 1 FinStrG (1.) und nach § 33 Abs. 2 lit. a FinStrG (2.) schuldig erkannt.

Darnach hat er in Salzburg als Geschäftsführer der Dr. K*****-GesmbH

(zu 1.) vorsätzlich unter Verletzung der abgabenrechtlichen Offenlegungs- und Wahrheitspflicht durch Abgabe einer unrichtigen Umsatzsteuererklärung für das Jahr 1982, und zwar infolge Geltendmachung ungerechtfertigter Vorsteuergutschriften aus fingierten Einkaufsrechnungen, Umsatzsteuer von 587.538 S verkürzt und

(2.) unter Verletzung der Verpflichtung zur Abgabe von dem § 21 des UStG entsprechenden Voranmeldungen, nämlich durch ungerechtfertigte Geltendmachung von Vorsteuern aus fingierten Einkaufsrechnungen, Umsatzsteuer für Juli bis Dezember 1982 von 587.538 S (im Urteil infolge eines offensichtlichen Schreibfehlers unrichtig 578.538 S), Jänner bis Dezember 1983 von 1,078.309 S und Jänner bis August 1984 von 1,744.576 S, zusammen sonach von 3,410.423 S wissentlich verkürzt.

Dieses Urteil bekämpft der Angeklagte mit Nichtigkeitsbeschwerde, die auf § 281 Abs. 1 Z 4, 5, 5 a und 9 lit. a StPO gestützt wird.

In dem in der Hauptverhandlung wiederholten schriftlich gestellten Beweisantrag (ON 63) beantragte der Beschwerdeführer unter dem Rubrum "Mangelnde Bindungswirkung gemäß § 55 FinStrG" die Vernehmung des Betriebsprüfers Peter P***** und des seinerzeitigen Platzmeisters der Dr. K*****-GesmbH (in der Folge kurz GesmbH genannt) Franz W***** sowie die Einsichtnahme in die seinerzeitigen Geschäftsunterlagen der GesmbH zum Beweis dafür, daß mangels Parteistellung des Nichtigkeitswerbers im Abgabenverfahren die steuerliche Schätzung der Vorsteuergutschrift in der Umsatzsteuererklärung 1982 und der Vorsteuern in den Umsatzsteuervoranmeldungen von Juli 1982 bis Dezember 1984 für das gegenständliche Strafverfahren obsolet sei.

Darüber hinaus beantragte er in der Hauptverhandlung die Vernehmung des Zeugen P***** auch zum Beweis dafür, daß der Rechtsmittelwerber im Rahmen der Betriebsprüfung nicht Parteistellung hatte, daß keine Berechnung darüber eingeleitet wurde, "welche der hier gegenständlichen verkürzten Beträge tatsächlich Leistungen von R***** einerseits und Drittlieferanten andrerseits durchgeführt wurden und daher keine Untersuchung über die Berichtigungsfähigkeit von Rechnungen nach § 11, 12 und 13 UStG erfolgte", sowie der Zeugen Ingeborg G***** und Franz W***** zum Beweise dafür, "daß auch noch nach dem Ausscheiden des Angeklagten in der Geschäftsführung der GesmbH Falschrechnungen gelegt und in den Umsatzsteuervoranmeldungen berücksichtigt wurden, daß bei den Mengenrechnungen der in dieser Branche gegebene Schwund nicht berücksichtigt wurde und daß der Angeklagte bei Erstellung der Umsatzsteuervoranmeldungen sowie der Umsatzsteuererklärung 1982 nicht wußte, daß umsatzsteuerrechtlich damit eine Abgabenverkürzung verbunden ist".

Diese Beweisanträge wies das Schöffengericht "mit der im Urteil noch näher auszuführenden Begründung" ab (S 242/II). Die dagegen erhobene Verfahrensrüge (Z 4) ist nicht im Recht.

Zwar trifft es zu, daß das Erstgericht nicht begründet hat, warum es von der Vernehmung der Zeugin G***** und von der Einsichtnahme in die erwähnten Urkunden Abstand genommen hat. In der Nichtigkeitsbeschwerde wird aber nicht aufgezeigt, aus welchem Grund durch die Nichtdurchführung dieser Beweise Verfahrensgrundsätze hintangesetzt worden seien, deren Beobachtung durch das Wesen eines die Verteidigung sichernden Verfahrens geboten sei. Dem Vorbringen in der Nichtigkeitsbeschwerde zuwider hat der Beschwerdeführer in seinem zunächst schriftlich gestellten und sodann in der Hauptverhandlung wiederholten Beweisantrag kein Beweismittel dafür angeboten, daß Reihengeschäfte in der Bedeutung des § 3 Abs. 2 UStG vorlagen, sodaß insoweit ein rechtswirksamer Beweisantrag, dessen Ablehnung Urteilsnichtigkeit nach § 281 Abs. 1 Z 4 StPO begründen könnte, nicht vorlag. Darüber hinaus erhellt aus der Formulierung auf S 219/II, letzter Absatz, daß der Nichtigkeitswerber damit einen - unzulässigen (vgl. Mayerhofer-Rieder, StPO3, ENr. 88-90c zu § 281 Z 4) - Erkundungsbeweis führen wollte.

Ob ein Vorsteuerabzug berichtigungsfähig ist, ist eine vom Gericht zu klärende Rechtsfrage und nicht Beweisthema einer Zeugenvernehmung. Demnach wurden Verteidigungsrechte durch die Nichtbefragung des Zeugen P***** zu diesem Thema nicht verkürzt.

Daß den geltend gemachten Vorsteuern tatsächlich Lieferungen von R***** oder Dritten zugrunde lagen und damit der Vorsteuerabzug zumindest teilweise gemäß §§ 11 bis 13 UStG berichtigungsfähig gewesen wäre, steht mit dem Vorbringen des Rechtsmittelwerbers, wonach R***** selbst nur ganz geringe Mengen, in keinem einzigen Fall so viel, wie er fakturiert hat, geliefert habe (S 239/II), nicht im Einklang. Dazu kommt aber, daß dem Antrag schon aus rechtlichen Erwägungen keine Berechtigung zukommt. Denn materiellrechtliche Voraussetzung für den Vorsteuerabzug ist das Vorliegen einer Rechnung im Sinn des § 11 UStG 1972 (vgl. Kranich-Siegel-Waba, Kurzkommentar zum UStG 1972, Ausgabe 1988, Anm. 7, S 341 f zu § 11). Den in § 11 Abs. 1 Z 3, 5 und 6 UStG umschriebenen Voraussetzungen einer Rechnung entsprachen die hier in Rede stehenden "Gefälligkeitsrechnungen" des Bruno R***** nicht, weil weder die dort angeführte Menge der gelieferten Waren (Z 3), noch das in diesen Rechnungen angeführte Entgelt für die jeweilige (zum Großteil bloß vorgetäuschte) Lieferung (Z 5) und demnach auch nicht der auf das Entgelt entfallende Steuerbetrag (Z 6) den Tatsachen entsprach. Voraussetzung für den Vorsteuerabzug ist weiters, daß die der Rechnung zugrundeliegende Lieferung auch tatsächlich ausgeführt worden ist (§ 12 Abs. 1 Z 1 UStG). Dies traf gleichfalls auf keine der Rechnungen des Bruno R***** zu, weil sich auch in den Fällen, in denen diesen Rechnungen - teilweise - eine Lieferung des R***** zugrunde lag, die tatsächliche Warenlieferung mengenmäßig keineswegs mit der in Rechnung angeführten Warenmenge deckte. Da die verfahrensgegenständlichen Rechnungen einen rechtmäßigen Vorsteuerabzug von vornherein nicht bewirken konnten, ist die Frage einer allfälligen Berichtigungsfähigkeit dieser Rechnungen nach Lage des Falles nicht entscheidend. Davon abgesehen ergeben sich weder aus dem Akteninhalt noch aus dem Vorbringen im Beweisantrag und in der Nichtigkeitsbeschwerde Anhaltspunkte dafür, daß die Voraussetzungen für eine Rechnungsberichtigung im Sinn der §§ 11 (Abs. 12 und 13), 12 (Abs. 10 und 11) sowie 13 UStG vorlägen.

Die begehrte Vernehmung der Zeugen G***** (und W*****) zur inneren Tatseite des Angeklagten lehnte das Erstgericht ab, weil nicht näher ausgeführt worden sei, warum die Zeugen diesbezüglich etwas aussagen könnten (S 253/II).

Dagegen führt die Beschwerde ins Treffen, diese Zeugen wären die Mitarbeiter des Beschwerdeführers in der fraglichen Zeit gewesen, weshalb sie Kenntnis über sein Wissen in umsatzsteuerrechtlicher Hinsicht hätten. Auch dieser Einwand versagt.

Gewiß ist es nicht erforderlich, in jedem Beweisantrag gesondert darzutun, warum die beantragten Beweismittel das behauptete Beweisthema erweisen könnten. In Fällen aber, in denen nicht ersichtlich ist, warum Zeugen zum angegebenen Beweisthema relevante Angaben machen können sollten, bedarf es zur Hintanhaltung ungebührlicher Verfahrensverzögerungen oder unzulässiger Erkundungsbeweise sehr wohl schon im Beweisantrag eines zusätzlichen Vorbringens, aus welchen Gründen nunmehr von den Zeugen die erstrebte Aussage zu erwarten wäre. Gerade das gilt für den gegenständlichen Antrag: Allein aus der Tatsache, daß Ingeborg G***** Angestellte der GesmbH und Franz W***** Platzmeister dieser Firma waren, kann nach allgemeiner Lebenserfahrung nicht der Schluß gezogen werden, daß die Genannten darüber informiert seien, was der Angeklagte wußte oder nicht wußte und ob er demnach wußte, daß die Erstellung unrichtiger Umsatzsteuervoranmeldungen zu einer Verkürzung von Umsatzsteuervorauszahlungen führen würde. So gesehen ist den Tatrichtern beizupflichten, wenn sie mangels Darlegung der Gründe, aus welchen angenommen werden könnte, daß von der begehrten Vernehmung Aufklärung über erhebliche Tatsachen zu erwarten sei, die beantragte Einvernahme abwiesen.

Die Verfahrensrüge erweist sich demnach zur Gänze als nicht begründet.

Was die Mängelrüge (Z 5) betrifft, so liegt die behauptete Aktenwidrigkeit hinsichtlich der TZ 7 des Betriebsprüfungsberichtes vom 18.April 1985 (S 162/II) nicht vor, weil sich jene TZ auf die Erlöse aus den Verkäufen von Zinkmaterial bezieht, die nicht Gegenstand dieses Verfahrens sind. Diesbezüglich wurden zur Ermittlung der Kapitalertragssteuer in der Tat Schätzungen vorgenommen (vgl. TZ 19, 2. Teil). Die verfahrensgegenständlichen, ausschließlich Umsatzsteuer betreffenden Verkürzungen aber wurden ohne Schätzung aus den vom Rechtsmittelwerber nicht bestrittenen Gefälligkeitsrechnungen vom Betriebsprüfer durch reine Addition errechnet (vgl. TZ 10 iVm TZ 19 1. Teil sowie die bezughabenden Unterlagen in der Beilagenmappe).

Den weiteren Ausführungen in der Mängelrüge und auch in der Tatsachenrüge (Z 5 a) ist zu entgegnen, daß - wie eben dargelegt - die Verkürzung der Umsatzsteuer nicht im Wege einer Schätzung gemäß § 184 BAO ermittelt wurde. Demnach stellte sich für das Erstgericht nach Lage des Falles die Frage einer Bindungswirkung der Abgabenbescheide (im Sinn der im Zeitpunkt der Urteilsfällung herrschenden Judikatur) nicht. Unstrittig ist, daß der Angeklagte zur Zeit der Betriebsprüfung nicht mehr Geschäftsführer der GesmbH war und er demnach im Abgabenverfahren keine Parteistellung hatte. Die Festsetzungsbescheide entfalteten daher hinsichtlich des Beschwerdeführers auch auf der Grundlage der damaligen Rechtsprechung des Obersten Gerichtshofes keine Bindungswirkung. Vorliegend wurden aber die Verkürzungsbeträge nicht im Wege einer Schätzung, sondern durch Summierung der dem Prüfer vorgelegten Rechnungen ermittelt, sodaß sich die Verkürzungsbeträge aus einem schlüssig nachvollziehbaren Rechenvorgang ergeben. Davon ist das Schöffengericht auch ersichtlich ausgegangen, indem es von einer Übereinstimmung des Tatsachengeständnisses des Nichtigkeitswerbers bezüglich der Gefälligkeitsrechnungen mit dem Erhebungsergebnis der Finanzstrafbehörde ausging und "es" - offensichtlich gemeint beide Beweismittel - der Sachverhaltsfeststellung zugrunde legte. Daran ändert nichts, daß das Gericht überflüssigerweise (und ohne nachteiligen Einfluß auf die Entscheidung) auch feststellte, daß sich die Abgabenschuld (ersichtlich: der geprüften Firma) als solche dem Grunde und der Höhe nach aus den rechtskräftigen Abgabenbescheiden, die im Rahmen der Betriebsprüfung auf Grund der Angaben des Angeklagten erlassen wurden und an deren Richtigkeit kein Zweifel bestehe, ergebe (S 251/II und 253/II).

Berechtigt ist allerdings der im Rahmen der Rechtsrüge erhobene Einwand, die Feststellungen des Erstgerichtes über den Vorsatz reichten nicht aus, weil die Ausbildung und Tätigkeit des Rechtsmittelwerbers, auf die sich das Urteil allein beziehe, keinen Aufschluß über das relevante Wissen und Wollen abzugeben vermögen. Damit wird jedoch kein Feststellungsmangel, sondern der Sache nach ein Begründungsmangel (Z 5) in Ansehung des Ausspruchs über die subjektive Tatseite geltend gemacht, der dem Ersturteil in der Tat anhaftet.

Die Annahme vorsätzlichen Handelns und sein Wissen um die Verkürzung der Umsatzsteuer gründeten die Tatrichter auf die gediegene Ausbildung des Nichtigkeitswerbers, der nicht nur Rechtswissenschaft studiert habe, sondern auch über Jahre hindurch im kaufmännischen Bereich tätig sei; es bestehe sohin kein Zweifel, daß er über die Bestimmungen des Umsatzsteuergesetzes ebenso Bescheid wußte wie über die Auswirkungen seiner mißbräuchlichen Anwendung derselben (S 253 f/II).

Diese Begründung erweist sich indes als unzureichend. Denn die vom Angeklagten in seiner Verantwortung vorgebrachte Auffassung, er habe deshalb eine Berechtigung zum Vorsteuerabzug auf Grund der Rechnungen des Bruno R*****, die ja in die Buchhaltung der GesmbH Eingang gefunden hatten, angenommen, weil diesen Rechnungen tatsächlich entsprechende Warenlieferungen, wenn auch durch andere Firmen, gegenüberstanden, könnte allenfalls auch auf ein - wenngleich von grober Rechtsunkenntnis

getragenes - Mißverständnis des Beschwerdeführers zurückzuführen sein. Eine solche - wenn auch unrichtige - Einschätzung der Rechtslage würde aber der Annahme eines auf Abgabenverkürzung gerichteten Vorsatzes entgegenstehen. Mit dem bloßen Hinweis auf Vorbildung und langjährige kaufmännische Tätigkeit des Nichtigkeitswerbers wird demnach nicht zureichend begründet, warum die eine Verwirklichung der subjektiven Tatseite der ihm zur Last gelegten Verfehlungen in Abrede stellenden Verantwortung des Angeklagten als widerlegt anzusehen ist, weshalb dem Ersturteil insoweit der Nichtigkeitsgrund des § 281 Abs. 1 Z 5 StPO anhaftet.

Da infolge dieses Urteilsmangels die Anordnung einer neuen Hauptverhandlung unvermeidlich ist, war gemäß § 285 e StPO der zum Vorteil des Rechtsmittelwerbers ergriffenen Nichtigkeitsbeschwerde schon bei der nichtöffentlichen Beratung sofort Folge zu geben und spruchgemäß zu entscheiden, ohne daß es eines Eingehens auf die weiteren Beschwerdepunkte bedurfte.

In dem neu durchzuführenden Verfahren wird das Erstgericht zu berücksichtigen haben, daß nach der Entscheidung des verstärkten Senates des Obersten Gerichtshofes vom 21.November 1991, 14 Os 127/90, das Finanzvergehen der Abgabenhinterziehung nach § 33 Abs. 2 lit. a FinStrG dann, wenn in der Folge mit Beziehung auf den gleichen Verkürzungsbetrag und denselben Steuerzeitraum auch das Finanzvergehen der Abgabenhinterziehung nach § 33 Abs. 1 FinStrG zumindest versucht wird, von letzterem konsumiert wird.

Mit seiner Berufung war der Angeklagte auf die Kassierung (auch) des Strafausspruchs zu verweisen.